我国养老保险税收政策研究

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3.0 周伟光 2024-09-20 4 4 345.4KB 50 页 150积分

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硕士学位论文

摘要

养老保险作为社会保障制度的重要组成部分，是国家社会保险五大险种中最重

要的险种之一。随着我国老龄人口的增加，以政府为主导的基本养老保险的压力

不断加大，无法满足老年职工退休后生活品质的保障，因此需要企业、员工和保

险公司共同参与的商业养老保险发挥补充作用，形成基本养老保险和商业养老保

险共同作用的私人养老金计划，满足职工退休后经济上的要求。税收政策作为国

民经济调控的重要手段和国家产业政策的重要内容，对养老金体系，尤其对商业

养老保险的发展具有深远的影响。加快出台有关税收优惠政策，必将引导和鼓励

企业和居民通过购买年金保险的方式获得风险保障，从而促进商业养老保险的发

展。

本文拟从养老保险税收政策的相关基础理论分析谈起，借鉴国内外的经验教

训，分析了我国目前养老保险税收政策存在的问题和不足，然后通过从几个方面

对国际上主要国家的养老保险税收政策进行比较与研究，最后针对我国目前养老

金税收体系中的漏洞和不足，对我国未来的养老金税收政策提出了建议。

本文内容结构如下：第一章导论部分主要介绍养老保险税收政策的理论背景

以及本篇论文的研究思路、研究方法和框架；第二章介绍了关于养老保险的基础

知识和涉及养老保险方面的税收情况，并介绍了多年来国内外关于养老保险税收

政策的研究状况；第三章分析了社会基本养老保险和商业养老保险在实行过程中

的涉税情况，进一步探讨了我国现今不完善的养老保险税制模式，指出当前养老

保险税收政策中存在的种种问题；第四章具体比较分析了一些保险税收体系较完

善国家的养老保险税收政策，细致分析了这些国家对寿险公司保费税（营业税）

和所得税的政策待遇，以及保险客户保费税的税收状况和保险金给付的税收待遇

等等；第五章在借鉴国外经验基础上，提出构建我国养老保险税收体系的思路和

建议。

关键词：养老保险；税收政策；商业养老保险；实证分析

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ABSTRACT

Old-age insurance as an important component of social security system, part of the

state social insurance five insurance is one of the most important insurance.

State-steered social security system is exposed to increasingly great pressure and cannot

satisfy the retired old men’s demands; hence, basic old-age insurance and commercial

pension insurance should play a supplementary role in establishing private pension

plans, to meet the staff requirements of post-retirement financial. As an important

method to control macro-economy and critical content of state industrial policy, tax

policies exert far-reaching influences on the development of overall pension system,

especially on enterprise annuity. It is beneficial to both enterprises and private persons

to buy annuity, as well as to spur further development of commercial pension insurance,

on the premise of the enactment of tax-favored policies.

This article begins from the relevant basic theoretical analysis of Old-age insurance

tax policy, through introduction of overseas pension plans, analyzes China's current

problems of pension tax policy. Then it compares and researches pension insurance tax

policy of many important foreign countries. Finally, the paper puts forward

recommendations to China future pension tax policies to remedy the flaws existing in

current China pension tax system.

The content of this paper includes five chapters. The chapter 1 introduces

theoretical background of Old-age insurance tax policy and this article's ideas and

methods. In the chapter 2, we present basic knowledge of pension tax and research

status of pension tax at home and abroad for many years. The chapter 3 analyzes the

implementation of tax situation about the basic old-age social pension insurance and

commercial insurance, and discusses our present imperfect model of old-age insurance

tax. In the chapter 4, we compare the Old-age insurance tax policies of different

countries, and analyze tax policies about premium tax and income tax of Life Insurance

Company and sales tax of policyholders and insurance payments. In the chapter 5, we

try to design a reasonable structure of the Chinese Old-age insurance pension system.

Keywords: Old-age insurance; tax policy; commercial pension insurance ；empirical

analysis

硕士学位论文

第一章导论.................................................................................................................1

第一节研究背景和意义........................................................................................1

第二节文献综述....................................................................................................3

第三节研究思路、主要内容和创新之处............................................................6

第二章养老保险税收政策概述...................................................................................8

第一节社会养老保险和商业养老保险概述........................................................8

第二节关于养老保险的税收认识......................................................................10

第三章我国养老保险税收政策理论分析...................................................................13

第一节我国社会养老保险税收政策分析..........................................................13

第二节我国商业养老保险税收政策分析..........................................................15

第三节我国人寿保险公司税负的实证分析......................................................23

第四章养老保险税收政策国际比较研究...................................................................26

第一节社会养老保险税收政策国际比较研究..................................................26

第二节商业养老保险税收政策国际比较研究..................................................27

第五章关于我国养老保险税收政策的建议.............................................................40

第一节完善我国养老保险税收政策的基本思路..............................................40

第二节构建我国的养老保险税收政策体系......................................................41

参考文献.........................................................................................................................45

后记

.............................................................................................................................48

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第一章导论

第一节研究背景和意义

一、研究背景

改革开放以来，我国经济发展日新月异，取得了很大成就，但与发达国家相比，

我国还是一个经济欠发达国家。早在 2000 年时我国 60 岁以上人口比重已超过 10%，

65 岁及以上人口比重也达到 7%，这意味着我国已经开始初步进入人口老龄化社会，

并将在今后几十年内经历持续的人口老龄化过程。基数巨大的人口数量和未富先

老的人口结构缺乏强有力的经济支撑，使我国发展中的经济过早地受到冲击，也

给尚不健全的养老保险制度带来了巨大的挑战。

首先，因为我国人口老龄化是在经济和社会发展还处在相对薄弱的条件下迅速

发生的，庞大的老年人口数量和急剧增长的老年人口规模对正在发展的经济带来

了沉重的压力。发达国家的人口老龄化多是在经济高度发展以后才出现的，人均

GDP 一般在 5000 美元以上，相比之下，2003 年我国人均 GDP 仅为 1000 多美元。

老年人口的增长，特别是高龄老年人口的增长，无疑会增加消费性支出和供养性

开支，增加对医疗、保健以及生活照料等服务的需求；增加对居住、交通工具以

及各种公共设施的特殊需求。同时，由于养老金支出越来越多，对国家资源、政

府预算和社会发展产生的影响也将越来越大。其次，我国的人口老龄化是以我国

经济制度发生深刻转型和社会经济全面深入发展为背景的，结构调整与新旧制度

衔接带来的一系列问题，家庭规模和结构变动引发的代际关系在供养方式、居住

方式、照料方式、交通和沟通方式等方面正在发生动摇，而新的养老制度与模式

尚未完善，这就使得人口老龄化的发生以及老年人口的迅速增加更具有挑战性的

意味，也使得国家在处理经济发展的各种复杂矛盾的同时，必须兼顾汹涌而至的

人口老龄化浪潮及其伴随的各种老年人口问题，而解决问题的一个主要途径就是

进一步深化改革和完善养老保险制度。

我国现在实行的养老保险制度是由公共养老保险和私人养老保险共同构成，而

真正发挥作用的只是公共养老保险。公共养老保险以政府信用作保证，通过国家

强制实施由政府直接主办，实现对退休老年人基本生活的普遍保障，养老待遇的

确定向低收入者倾斜，具有较强的社会再分配功能。我国的公共养老保险计划虽

然覆盖了全国大多数地区的大部分人口，但是公共养老保险实行“以支定收，现

收现付，统一收支，代际互济”的基金管理方式，而这种方式在人口老龄化趋势

下带来的养老金支付危机也给国家财政带来了巨大的支付压力。截至 2006 年年底，

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全国的养老金空账额已经达到了 9000 多亿，而据劳动保障部的推算，每年大概要

以1000 亿元的速度增加。因此，我国单单依靠公共养老保险已经不能满足众多老

年人的养老问题。要缓解种种压力就需要完善养老保险制度的另一种方式私人养

老保险,逐步建立由国家、企业单位和个人三方负担,形成国家公共养老保险和私

人养老保险共同作用的养老保障体系。

而商业养老保险作为私人养老金计划的主要保险模式，迄今为止在我国仍没

有得到重视。我国的商业养老保险种类很多，其中职业年金保险即企业年金是针

对企业职工的主要保险形式，在西方国家覆盖面比较广，税收优惠也较多，是政

府、雇主和雇员都比较热衷的保险形式之一。但是我国税法中专门针对企业年金

计划的税收法规基本上还是一片空白，尚没有出台关于企业年金计划的税收优惠

法规。对于年金的给付方面，税法没有明确说明个人领取养老金时要不要征税，

以及按什么方式征收，而且在实际操作中，有时将养老金领取等同于普通寿险保

险金的给付，法律法规缺乏统一和规范。另外，我国对于个人进行的储蓄性养老

保险也没有相应的鼓励措施，对于个人购买普通人寿保险的税收政策是，如果购

买寿险，基本上是缴费不扣除、受益不缴税，如果通过银行储蓄则要就利息所得

缴纳 20%的个人所得税，归根结底就是实行两不管政策。这些在一定程度上阻碍

了我国养老保险事业的发展，对将来可能出现的老龄化社会的种种状况缺乏应对

机制，会造成不利后果。

二、研究意义

近年来我国社会养老保险制度改革取得重大进展，对维护社会稳定和促进我

国经济稳定发展发挥了重要作用。和世界其他国家一样我国正迅速步入人口老龄

化社会，并且中国人口众多，老龄化和高龄化速度更快，养老压力日益增加。尤

其是现阶段我国经济还不够发达，正处于经济体制转轨时期，又遇到全球范围的

经济大风暴，这就使我国的社会养老保险将承受更大的财政压力。研究养老保险

税收政策对于正在步入老龄化的我国来说，具有特别重要的意义，是完善我国养

老保险体系，通过税收优惠政策建立适应市场机制的福利保障制度所必不可少的

重要内容。

目前，多数人认为社会养老保险在我国已相对完善，但从旧体制遗留下来的

巨额养老保险债务问题却一直困扰着我国。有学者指出，中国养老保险制度改革

从一开始起，就忽视了包括转轨成本在内的养老债务问题，目前养老保险债务已

经相当于 GDP 的一半①。这对于中国经济来说存在巨大的风险，而私人养老保险

制度至今仍没有发挥其应有的作用，作为养老保险第二支柱的企业年金，如今其

所覆盖的职工仅为公共养老保险参保人数的 5%，其所积累的资金规模也很有限，

①http://news.163.com/08/0910/02/4LERJ9N60001124J.html

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占我国 GDP 的比重仅约 0.22%。从总体来看，企业年金明显发展不足。而要应对目

前社会基本养老保险的隐性债务和个人账户空账问题，统一养老保险制度管理，

中国养老保险制度改革方向就是，发展和完善私人养老金计划，通过资本市场提

高商业养老保险中个人账户的长期投资回报率，运用更多的国家调控政策鼓励个

人和企业加入到私人养老金计划。除此之外，还有其他的一些方法来应对老年生

存风险。在我国，依靠子女来解决老年养老问题也是可行的，但由于近几年社会

环境、家庭结构等方面的变化，完全依赖子女已不现实，更多还需采用社会养老

保险和商业养老保险来解决老年经济安全问题。

实施商业养老保险政策，把养老保险放到市场中进行自由调控，具有一定的

积极作用。商业养老保险不仅可以弥补社会保障需求上的不足，有利于建立多层

次全方位的社会保障体系，还可以弥补国家分配制度中养老保险的开支不足，使

“效益原则”与“公平原则”达到辩证的统一。商业养老保险在扩大社会保险范

围即保障的广泛性方面补充了基本养老保险以外的空白地带，拓展了养老保险的

新领域。目前，中国约 400 亿的商业人寿保险基金，已经成为我国养老保险体系

的一个有力支撑点，促进整个社会养老保险体系的良性循环。此外，发展人寿保

险有可能增加税费来源，改善国家地方财政状况和增加就业机会。

第二节文献综述

一、关于国外养老保险税收政策研究现状

国际上普遍采用的多层次养老保险体系是在上个世纪 80 年代西方国家所建立

的，由于它较好的处理了政府和私人在老年社会保障中的角色和功能分工问题，

受到了世界银行的赞许并支持其在许多国家中推广。而对于养老保险税收政策的

研究，则开始于 20 世纪 90 年代初期，

1993 年Andrew Dilnot

（安德鲁迪尔顿）和

Paul Johnson

（保罗杰森）在其最具影响力的著作《The taxation of private pensions》

①系统论述了关于私人养老金计划的税收政策。他们提出政府对补充养老保险（即

企业年金）课税的三个运营时点：第一，当雇主或雇员向基金公司缴纳保险款时

所缴纳的金额不能从雇员的个人所得税的应纳税额中扣除；第二，当基金公司或

投资公司用缴付款进行投资时应就其获得的投资收益（投资所得或投资回报收入）

缴纳企业所得税；第三，当企业年金的受益人（雇员）在退休以后领取养老保险

津贴时，保险收益人应就其领取的金额缴纳个人所得税。这一框架的提出对系统

研究养老保险带了革命性的成果，不可否认其后的许多研究都是在其基础上进行

①Andrew Dilnot，Paul Johnson：The taxation of private pension. First Published by The Institute for Fiscal Studies,

January 1993 and Reprinted March 1994.

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的。

大量的实证分析和研究证明，个人所得税对个人的投资组合构成影响显著。

Feldstein(1976)和Hubbard（1985）对美国的研究，Dick-Mireaux 和King（1983）

对加拿大的研究，

King 和Leape

（1984）对英国的研究，以及 Agell 和Edin

（1990）

对瑞典所做的研究都毫无例外的发现，税收对家庭和个人持有资产类型的决策具

有极大影响。享有税收优惠的企业年金成为大众储蓄或投资的一个极具吸引力的

工具，由此而促进了企业年金在 OECD 国家的发展。据陈凌（2007）统计，现在

世界上 167 个实行养老保险制度的国家中，有 1/3 以上国家的企业年金制度覆盖了

约1/3 的劳动人口，丹麦、法国、瑞士的年金覆盖率几乎达到 100%，英国、美国、

加拿大等国在 50%左右。①

由于西方发达国家学者的研究基本上是基于这些国家相对完善的养老保险体

系，而且他们的国情、经济实力以及社会保障状况与我们国家的情况有着天壤之

别，所以我们借鉴他们的理论和分析方法对我国养老保险税收政策进行研究时，

不能忽视国内根本的社会现状和我们的发展历程，不能一概而论。

二、关于国内养老保险税收政策研究现状

在国内，虽然社会养老保险体系直到 20 世纪 90 年代才开始实施，商业养老保

险也是近几年才得以发展，但关于养老保险体系的税收问题，一直受到学术界的

广泛关注。比较多的专家和学者不仅研究政府的三层次养老保险体系税收政策，

也对商业性养老保险的税收方面进行了详细探讨，更深入分析了一些保险公司的

税收问题，其中有很多的经验值得本文借鉴。

关于基本养老保险的税收政策问题，国内学者普遍认为当前国家对养老金运行

的缴纳、投资收益和领取三个环节免税的 EEE 模式很适合我国现阶段的基本国情，

不应该盲目学习国际上的通用模式，应该继续坚持下去。席卫群②（2007）通过分

析日本的养老保险税收政策，得到启示指出我国目前基本养老保险覆盖面较小，

并且纳入统筹的养老金支付标准也不高，再结合我国长期以来实行低工资制度的

国情，所以不能采用国际普遍实行的 EET 征税模式。

关于商业养老保险中的主要类型企业年金，国内学者在分析我国企业年金税

收政策时也基本达成共识。彭雪梅③（2005）指出在人口老龄化背景下，企业年金

制度作为缓解社会养老保险财政危机的有效措施在我国发挥的作用不大，关键原

①陈凌:浅析企业年金与多层次养老保险体系，中国企业年金规范与发展[M].中华工商联合出版社 2007.6.

②席卫群：日本养老保险的税收政策及启示[J].涉外税务，2007（8）.

③彭雪梅：企业年金税收政策的研究[M].西南财经大学出版社 2005.7.

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因在于政府的税收政策缺乏具体规范的法律法规，优惠措施不到位，无法将基本

养老保险和企业年金通过合适的税收模式结合，所以无法调动企业和职工参与的

积极性。黄黎①（2007）分析了国外企业年金的各种征税模式和企业年金税收优惠

的模式选择，提出企业年金税收政策应与基本养老保险税收政策保持一致性的原

则，认为目前最好的选择就是 EET 征税模式。然而林东海等②

（2007）通过净现值

法对企业年金在不同税收优惠体制下所产生的税收优惠收益进行比较，认为 EET

税收优惠体制虽然是我国企业年金计划的理想选择，能较好的解决效率和公平的

冲突问题，却不能忽略另一个无法计算的重要因素，那就是可实现性，即政府是

否有能力承担税收优惠的成本，因此具体我国应该实行哪一种企业年金税收政策

还要考虑国家财力的约束，量力而行，循序渐进。

在税收政策上由于国情不同，各国的财政状况也不同，对于私人养老保险计

划采取的税收优惠幅度和方式也就有所不同。李友元③（2003）认为，个人储蓄性

养老保险大多属自愿性质的，而个人自愿性的养老保险相当部分是通过保险公司

进行的，所以为了鼓励保险公司开展有关养老保险的业务，西方国家给予保险公

司不同程度的税收优惠，这些税收优惠主要表现在对保险收入免征或减征营业税

等。像奥地利、瑞典等国和美国相似，个人储蓄性养老保险计划和企业年金计划

的税制基本相似，都采用 EET 模式。席卫群（2007）指出目前我国对于个人进行

储蓄性养老保险的税收政策是，如果购买寿险，基本上是缴费不扣除、受益不缴

税，实行两不管政策，如果通过银行储蓄则要就利息所得缴纳 20%的个人所得税。

一国政府对保险业的税收政策严重影响着该国的保险业的发展，尤其是对长期

受到政府政策影响的养老保险业。刘建红④

（2003）在研究美国保险业税收政策时，

蔡莉莉等⑤（2005）在对比发达国家和新兴市场人寿保险税收政策时，均探讨了影

响寿险公司的两大税种：营业税（保费税）和所得税。营业税方面，针对寿险公

司的税收制度，多数存在于一般税收制度中，并不独立成法，但是大多数国家都

实行宽松政策，只有美国一般对保户购买非寿险保险所支付的保费不给予税收减

免，对于购买面向个人的人寿保险也从未实行减税。所得税方面，大多数政府对

寿险公司净所得额征税的办法与一般公司所得税征收办法是一样的。在计算应税

所得时，一般允许扣减保险准备金的年增值部分、寿险公司经营管理费用、保单

红利支付、分保分出保费支付等项目。具体的扣减项目各国的做法有显著的差别。

总的来看，国内学者在许多方面进行了分析研究，取得了很多研究成果，对政

①黄黎：企业年金税收优惠问题初探，http://www.cnpension.net/index_lm/2007-06-24/23317.html，2007-06-24.

②林东海，林惠华：不同税收优惠体制下企业年金的计算与分析[J].税务研究，2007（10）.

③李友元.税收政策与中国养老保险体系的完善[J]. 保险研究，2003（10）.

④刘建红：美国的保险税收及其启示[J]. 上海财税，2003（6）.

⑤蔡莉莉，黄斌：发达国家与新兴市场人寿保险税收政策之比较[J].统计与决策，2005（6）.

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府养老保险税收政策提出了很多建设性的意见和建议，但是纵观这些研究成果，

存在着一些明显的缺陷：奉行拿来主义，生搬硬套西方发达国家的养老保险征税

模式，找出适用的理论或实证分析使其硬是适合中国国情，难免会出现与实践脱

节状况，贻误中国养老保险税制改革的进程；研究当前矛盾与热点问题的文献较

多，而从长远上研究构建有中国特色的养老保险税收政策的理论成果少，尤其是

到了几十年后养老金领取的高峰时，问题该如何解决都没能给出具体办法。

第三节研究思路、主要内容和创新之处

一、研究思路

本文的研究思路是从理论基础出发，首先分析进行养老保险税收政策研究的理

论意义和现实价值，揭示了税收政策对养老保险制度发展的重要作用，以及研究

养老保险税收政策的意义。借鉴国内外的经验教训，分析我国目前养老保险税收

政策存在的问题和不足，从社会和商业两方面进行国际分析与比较，着重分析了

国际上主要国家的商业养老保险税收政策。然后探讨我国养老保险税收的在各个

方面的需求分析，为改革和完善我国的养老保险税收政策提出建议。

本文主要研究方法有理论与数据相结合的分析方法以及规范分析与实证分析

相结合的方法，尤其注重实证研究方法的运用。

二、主要内容

本课题研究包括四个部分内容：

第一部分：导论，主要介绍养老保险税收政策的理论背景，关于养老保险税

收政策的研究背景和社会意义，以及本篇论文的研究思路、主要内容以及创新之

处。然后通过文献综述介绍了多年来国内外关于养老保险税收政策的研究状况，

分析了养老保险税收政策发展进程，希望能对本文的研究和探讨起到借鉴作用。

第二部分：首先介绍关于养老保险的基础知识，接着说明了涉及养老保险方

面的各种税收情况，如对于养老保险的直接税种怎样征收的，间接税与政府、企

业和个人有什么关联。

第三部分：主要是关于我国养老保险税收政策的理论分析和寿险公司税负的

实证分析。根据主体不同，将养老保险分为社会养老保险和商业养老保险两大类，

先分别介绍了社会基本养老保险和商业养老保险在我国的发展现状及取得的成

就，然后分析了社会基本养老保险的税收政策情况，接着着重分析了商业养老保

险的几个重点模式如企业年金和普通人寿保险在实行过程中的涉税情况，进一步

研究了我国如今不完善的养老保险税制模式，最后根据历年的保险统计年鉴，实

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证分析了 2005 年和 2006 年我国多家寿险公司的实际税负情况，分析出当前税收

政策中存在的种种问题。

第四部分：养老保险税收政策国际比较分析。本章比较分析了一些保险税收体

系较完善国家的养老保险税收政策，细致分析了这些国家对寿险公司保费税（营

业税）和所得税的政策待遇，以及保险客户保费税的税收状况和保险金给付的税

收待遇等等，为提出解决我国社会保险税收问题的建议提供了借鉴性的经验。

第五部分：构建我国养老保险税收改革框架，首先提出完善养老保险税收政策

的必要性，然后针对前面分析出的关于我国养老保险税收政策面临的种种问题，

通过借鉴国际经验，提出建议和对策，包括税收政策涉及应遵循的原则、税收优

惠模式的选择等等。

三、创新之处

本文的创新之处在于建设性的将养老保险税收政策的研究基点定位于鼓励人

们购买商业养老保险的角度考虑，并将企业补充养老保险和个人储蓄性养老保险

合并讨论，在对其他发达国家养老保险税收政策的进行详细分析后，结合我国国

情，提出有利于我国养老保险税收政策体系的建议。

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硕士学位论文IV摘要养老保险作为社会保障制度的重要组成部分，是国家社会保险五大险种中最重要的险种之一。随着我国老龄人口的增加，以政府为主导的基本养老保险的压力不断加大，无法满足老年职工退休后生活品质的保障，因此需要企业、员工和保险公司共同参与的商业养老保险发挥补充作用，形成基本养老保险和商业养老保险共同作用的私人养老金计划，满足职工退休后经济上的要求。税收政策作为国民经济调控的重要手段和国家产业政策的重要内容，对养老金体系，尤其对商业养老保险的发展具有深远的影响。加快出台有关税收优惠政策，必将引导和鼓励企业和居民通过购买年金保险的方式获得风险保障，从而促进商业养老保险的发展。本文拟从养老保险税...

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