税务行政执法风险研究

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3.0 周伟光 2024-09-20 4 4 392.09KB 52 页 150积分

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硕士学位论文

摘要

近年来，随着税收法制的不断完善，在“依法治国”基本方略和“依法

治税”方针的指导下，我国广大税务干部的法制意识和执法水平有了明显的

改善和加强，执法程序和执法行为日益规范，但由于种种原因，在一些地方

或个人身上不同程度的存在着有法不依、执法不严、违法不究的现象，与依

法治国和依法治税的要求存在较大差距，尤其是从规范税务执法和行政应诉

的角度去审视，还存在许多隐患。

实践证明，税务行政执法工作的好坏，关系到国家税收法规政策能否正

确实施和国家财政收入的稳定与否，关系到税收事业的协调发展，而且影响

党和政府在人民群众心目中的形象。因此，税务部门作为国家行政执法机关，

如何贯彻依法治税原则，进一步规范税务行政执法行为，减少税务行政执法

风险是必须深入研讨的问题。但是，近年来国内外对于税务行政执法风险进

行的系统性研究还比较匮乏，而且目前的理论研究也不够深入全面。由此看

来，对税务行政执法风险的研究不仅具有现实意义，更具有深刻的理论价值。

本文拟从税务行政执法的现状谈起，进而深入到税务行政执法风险的理

论研究，在对税务行政执法风险的表现形式和成因进行分析的基础上，提出

相应的规避措施和防范对策，通过系统的理论研究和实证分析，将执法风险

降到最低限度。本论文共分为五个部分：

第一部分主要论述了本文的选题意义和近年来国内外关于税务行政执法

风险的相关文献研究和实践经验，最后介绍了本文的研究方法和结构体系，

创新之处与不足。

第二部分是对税务行政执法风险的理论研究，从我国税务行政执法的现

状入手，再深入到税务行政执法风险的含义、本质和分类，最后分析了国外

在税务行政执法风险控制方面值得我们借鉴的经验。

第三部分是本文的创新之处，是在前面理论研究的基础上对我国税务行

政执法风险的案例实证分析。该部分将风险的表现形式分为税收管理作为类

风险、税务行政诉讼类风险、税务司法渎职类风险和暴力抗税类风险。对每

种表现形式逐一举出典型案例进行法理分析。

第四部分是对税务行政执法风险的成因探析，这是本文的重点。主要从

社会、人员、机制、信息四个方面展开系统分析。

第五部分是在前面成因分析的基础上，提出的我国税务行政执法风险的

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防范对策。该部分是本文的核心，包括完善税收立法、优化执法环境；提高

人员素质、加强队伍建设；严格执法程序、健全执法机制；强化执法监督、

实行责任制度。

本文的创新之处有二：一是根据当前我国各地税务人员在日常管理、例

行执法、与纳税人相处的工作实践中存在的实际情况，将税务行政执法风险

的表现形式分为四大类，然后逐一举出相关典型案例，结合我国当前的法律

展开法理分析，充分体现出税务行政执法中存在的风险；二是本文从不同角

度剖析了税务行政执法风险的成因，并在此基础上系统的探讨了防范和化解

风险的对策，其中建立了衡量税收执法水平的指标体系，对于税务实践有一

定的借鉴意义和指导价值。

关键词：税务行政执法；执法风险；风险成因；防范措施

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III

ABSTRACT

In recent years, along with the reinforce of tax administration by law, under

the essential plan of “manages state affairs according to law” and the policy

instruction of “governs the tax legally”, the awareness of law and the law

enforcement level of our country’s taxation affairs staff members had improved

and strengthened, the law enforcement procedure and the law enforcement

behavior are day by day standard, but for various reasons, on some places or

individual body the varying degree the phenomenon which breaks the law, does

not enforce the law strictly and does not punish illegal activities, particularly the

angle which answers a charge from the standard tax law enforcement and the

administration carefully examines, the tax law enforcement also has many hidden

dangers.

Therefore, the taxation departments must standard the tax law enforcement

behaviors and reduce the tax law enforcement risk. But recently the domestic and

foreign study on the tax law enforcement risk was also quite deficient, and the

present fundamental research was not very also thorough comprehensively.

Therefore, a study on the tax law enforcement risk not only has the practical

significance, but has the profound theory value.

This article researches from the present situation of tax law enforcement, then

penetrates into the fundamental research to the tax law enforcement risk, through

the analysis to the tax law enforcement risk's manifestations and the origins,

proposes the guard countermeasures. In carries on the fundamental research and

the empirical analysis, the law enforcement risk will be enforced to fall the

threshold. The paper altogether divides into five parts:

The first part mainly elaborates this topic significance and the recent years

domestic and foreign about the tax law enforcement risk related literature search

and the experience, finally introduces this article's research mentality, the method,

the innovation and the insufficiency.

The second part is theoretical analysis to the tax law enforcement risk, obtains

from the present situation of our country's tax law enforcement into the tax law

enforcement risk's meaning ,the essence and the types, ultimately this article

analyzes the experiences about overseas the tax law enforcement risk control .

The third part is the empirical analysis, which divides into four kinds of risks.

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Examples the illustrative cases to each kind of manifestation and carries on the

legal principle theory of law analysis one by one.

The fourth part is searches to the reasons of tax law enforcement risk, which

is the key point. This part launches the system analysis mainly from the society,

the personnel, the mechanism, and the information four aspects.

The fifth part is the guard countermeasures of our country's tax law

enforcement risk, which is the core ，including perfecting the tax laws, and

optimizing law enforcement environment; improving the personnel quality, and

strengthening the troop construction; enforcing the law procedure strictly, and

perfecting the law enforcement mechanism; strengthening law enforcement

surveillance, and practicing the liability system.

This article's innovation has two: First, according to the tax affairs in the

current management, the routine law enforcement and the working practice, the

tax law enforcement risk's manifestations are divided into four, then points out the

related illustrative case one by one, unifies our country current law to launch the

legal principle theory of law analysis; Second, this article analyzes the tax law

enforcement risk origin from the different angle, and based on the systematic

discussion analyzes guard countermeasures, in which establishes an indicator

system to weigh the tax law enforcement level .They all have certain profits from

the significance and the instruction value regarding the tax affairs practice.

Keywords: tax law enforcement; law enforcement risk; the cause of risk; guard

countermeasures

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第一章绪论……………………………………………………………………1

第一节选题意义……………………………………………………………1

第二节文献综述……………………………………………………………2

第三节研究方法及结构体系………………………………………………5

第四节创新之处与不足……………………………………………………5

第二章税务行政执法风险理论研究………………………………………7

第一节我国税务行政执法的现状分析…………………………………7

第二节税务行政执法风险的本质………………………………………9

第三节税务行政执法风险的分类………………………………………11

第四节国外税务行政执法风险控制的经验借鉴………………………15

第三章我国税务行政执法风险的案例实证分析……………………………17

第一节税收管理作为类风险……………………………………………17

第二节税务行政诉讼类风险……………………………………………18

第三节税务司法渎职类风险……………………………………………20

第四节暴力抗税类风险…………………………………………………21

第四章税务行政执法风险的成因探析………………………………………23

第一节社会因素…………………………………………………………23

第二节人员因素…………………………………………………………25

第三节机制因素…………………………………………………………27

第四节信息因素…………………………………………………………29

第五章税务行政执法风险的防范与化解……………………………………31

第一节完善税收立法，优化执法环境……………………………………31

第二节提高人员素质，加强队伍建设……………………………………35

第三节严格执法程序，健全执法机制……………………………………39

第四节强化执法监督，实行责任制度……………………………………41

参考文献…………………………………………………………………………45

后记………………………………………………………………………………48

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第一章绪论

税务行政执法风险作为税收风险体系中的一个部分，是指在具体的税务

行政执法过程中，由税收执法不当、执法错误或行政不作为等风险因素导致

的税务机关或税务工作人员利益受损的危险，其主体是税务机关及其工作人

员。在当前，如何认识和规避这些风险，已成为国内外税务执法工作者和理

论研究者非常重视和亟待解决的问题。本文正是针对此类风险展开研究，旨

在对税务行政执法和税务行政执法风险基本理论进行分析的基础上，从多角

度探讨风险的成因，最后提出防范和规避风险的对策和措施，拟将税务行政

执法风险降到最低限度。

第一节选题意义

近几年来，我国税务机关行政执法工作正在不断完善和加强，但由于税

务机关或纳税人原因而导致国家、税务机关、税务执法人员和纳税人受损事

件仍经常出现。随着行政复议法、行政诉讼法、国家赔偿法和新税收征管法

等各项法律法规的颁布实施，社会法制化程度不断提高，纳税主体保护自己

的合法权益意识日渐增强，与此同时，也就意味着税收工作中蕴含着较大的

执法风险，客观上对行政主体依法行政提出了更高的要求。因此，全面系统

的研究税务行政执法风险就成为新形势下税务机关及其工作人员在履行职责

过程中必须认真研究解决的重要课题。本文研究的意义和价值具体表现在：

一、理论意义

到目前为止，国内外税务管理学界对税务行政执法风险还停留在零散的

探讨阶段，缺乏系统性的研究。本文对税务行政执法风险的定义、本质、类

型、表现形式、成因、规避等方面逐一做了较为系统的研究，是对税务行政

执法风险理论的一种积极探索，对丰富税务管理理论有一定的意义。

二、实用价值

全面系统的对税务行政执法风险进行研究，具有重大的实用价值。从税

务机关角度而言，有利于提高税收执法效率，确保国家税收收入安全入库，

减少税收流失；从执法人员角度而言，有利于保护税务工作人员的执法安全，

化解执法风险，稳定执法队伍；对纳税人来说，则为依法纳税创造了良好的

税收环境，有利于保障纳税人的合法权益，创造和谐安全的税务执法局面。

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第二节文献综述

关于税务行政执法风险，国内已有的研究还比较零散，没有成套的理论

体系，而国外更是缺乏以学术文献形式对税务行政执法风险展开的系统性研

究。下面就针对国内外专家学者已有的分析研究展开系统综述，主要观点如

下：

一、关于税务行政执法风险定义的研究

税务行政执法风险，直至目前还没有标准规范的界定，有的甚至与税务

行政违法相混淆。卜祥来、周上序、张清松在《税收执法风险的特点、预防

及控制》中给了一个粗略的界定，“税收执法风险是在税收执法过程中潜在的

可能给执法主体和执法人员带来不利后果的各种因素”。他们未展开说明有哪

些“不利后果”与“因素”，指代范围不明晰。冯曦明则给出了较为具体的定

义，他认为，税务行政执法风险就是税收执法人员在执行公务过程中，未严

格按照法律法规的要求执法，损害了国家和纳税人的利益，而应承担一定的

责任。他说明了风险产生的原因，但只将风险局限于“承担一定的责任”，而

丁崇军和陈慧将风险进一步进行延伸，他们指出，风险是有可能受到责任追

究或遭受损失、伤害的危险。指出税务行政执法风险不仅仅指受到责任追究，

还有可能会遭受经济损失或人身上的伤害，这个扩展使得定义更趋于圆满。

二、关于税务行政执法风险具体表现的研究

税务行政执法风险的表现形式有多种，黄亦瑾将其划分为三种，不规范

的税款征收行为引发的执法风险，税务检查、税务处罚等执法行为程序上的

不规范导致的执法风险与其他方面的税收执法行为导致的风险。而郭亚光则

是在法律规定的违法责任的基础上对当前我国税务行政执法风险的具体表现

进行分析，也分为三类：实体不规范的税收执法行为所引发的税收执法风险，

程序不规范的税收执法行为所引发的税收执法风险和与税收执法相关联的其

他行为所引发的执法风险。并且他又把每一类表现形式进行具体细分说明，

如在谈到第三类表现时，他指出，税务人员被追究刑事责任的案件大都属于

此种类型，大致可分为三种，执法活动中存在索贿、受贿行为；贪污、挪用

税款行为和其他与职务相关的行为。

三、关于税务行政执法风险成因的研究

各路专家对税务行政执法风险的成因分析可谓众说纷纭，莫衷一是。虞

拱辰认为，税务行政执法风险的成因主要可以归纳为四大问题：税收法制问

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题、税收执法人员的素质问题、税收执法过程中保障性程序规范问题和税务

行政相对人的素质问题。黄亦瑾则认为税务执法机关考核监督不力和税收执

法环境不佳也是其中的重要因素。韩松、姜学东、卢松臣、刘柯群通过对历

年执法过程中存在的问题进行分析，认为过错责任追究的风险主要来自于执

法主体本身，缺乏责任心、执法不严和执法水平低是主要原因。

而宋传江在《基层税收执法风险的识别与化解》中，结合基层税务机关

的实际情况，又提出了新的看法。他指出税务人员没有形成执法风险防范理

念，是导致其抵御风险能力差的一个重要因素。同时，随着社会的发展，税

收违法行为形式的多样化，在一定程度上也使税收执法难度增加，从而使执

法风险的变数增大。另外，信息不对称、政策缺陷、税收计划管理和缺乏信

息化软件的技术支持等都是引发风险的重要原因。

四、关于税务行政执法风险防范措施的研究

由于税务行政执法风险的成因分析存在差异，因此防范对策上也是各有

千秋。冯曦明从表面上提出了大众化的思路，建立税收法律体系，加强税收

执法队伍建设，提高执法队伍整体素质，加强对纳税人的权利宣传，推行执

法责任制和建立严密的执法监督机制。

丁崇军和陈慧则认为，最大限度的降低和规避执法风险具体应做到增强

五个意识，即风险意识、法治意识、质量意识、廉洁意识和服务意识；抓住

四个环节，即征收环节、管理环节、稽查环节和监督环节；处理好三个关系，

即依法治税与发展经济的关系、条条与块块的关系、严格执法与优质服务的

关系。这个提法注重效率，是要从多角度，多侧面来防范执法风险，争取把

税务执法风险降到最低。

韩松等人针对执法主体自身存在的问题提出了三点对策，强化事后监督，

加强干部执法培训和更新执法检查方法。并相应的给出了几点建议，如加强

调查研究、完善税制；建立多元化培训体系；分解监督税收执法权；完善队

伍管理机制；强化干部风险意识教育和健全工作机制等较为具体的做法。

段光林在美国 COSO 委员会发布的企业风险管理框架——ERM 整合框架的

基础上，通过分析我国税收执法风险防范工作提出了一个新的思路，优化风

险管理环境，科学规划风险管理目标，提高风险评估能力，提高风险控制能

力。这个思路主要是围绕着内外环境、目标设定、事项识别、风险评估、风

险应对、控制活动、信息与沟通和监控这八个风险管理构成要素展开的，可

以称得上是一个全新的风险管理理念与方法。

国外对税务行政执法风险的研究主要是针对风险管理。经济合作与发展

组织（OECD）税收政策与管理中心早在 1997 年就发布了关于税收风险管理的

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一般指导原则，首次将风险管理理论引入税收征管实践，并于 2004 年对税收

征管风险管理程序作了详细说明。欧盟也于 2006 年 2 月正式发布了税收征管

风险管理指导原则。OECD 和欧盟的这两大指导原则在对风险管理理论的引用

上大致相同，其差异主要体现在分析征管风险的立足点上：OECD 主要立足于

纳税人，而欧盟则主要从税务机关的角度出发。

其中，熊爱华在《浅析荷兰税收风险管理经验》中谈到，荷兰税务部门

在税收管理中引入管理学、行为学和心理学等领域的研究成果，将“风险”

概念融入其中，形成了一套独特而有效的税务执法风险管理模式。在风险管

理中双管齐下，既建立专门的风险管理组织，配备专人专门从事风险分析管

理工作，又注重日常管理中税务风险的处理工作。此外荷兰还建立了税收风

险管理的相关数据库和应用系统，并采取计算机统一处理与人工处理相结合

的方法，利用信息化发展成果来提高工作效率。

而吴婷在《澳大利亚维多利亚州税务局的税收征管经验》中提到，维多

利亚州税务局（State Revenue Office，以下简称 SRO）将税务工作划分为

五个部分，制定了严密的考核管理体系，将职位划分为六个等级，工资级次

与此相对应。SRO 并全面引入 ISO9001 质量认证体系，使执法工作进一步标

准化，从而确保工作不因人员变动而受到影响，并使人员培训更具针对性，

考核过程更为客观。通过计算机系统跟踪记录并与考核标准自动对比，以便

及时进行调整和改进。这种方法较为先进，在我国税务部门的评议考核中可

以学习和借鉴。

作为高度发达的市场经济国家，美国在税务行政执法方面具有法制化、

现代化、社会化、科学化等一系列显著特点，可以给我们带来一定的启示。

孙承在《美国现行税务管理体制特点及启示》中谈到要深化税务制度改革步

伐，而我们目前普遍采用的下达收入任务的做法，不但影响执法，还影响经

济的长期发展，因此这一点可以借鉴。同时，他还提到“优化税务机构设置，

实行扁平化管理”。扁平化管理，就是使税务管理机构少、层次少、人员少，

但并没有因此而使执法的质量和效率下降。美国就是采用这种方式，且从未

来税收发展趋势看，这是大势所趋。

由此看来当前对于税务行政执法问题的讨论范围过于分散，缺乏从全局

的角度来进行系统性的研究，方法不够全面，研究也有待于进一步深入。当

然国外税务工作中的可取之处对我们有一定的借鉴作用，但不能照抄照搬，

要结合我国的国情和税务执法工作中的实际情况有选择的进行取舍。适度的

风险管理研究是必要的，但更多的还是应从根本上、整体上对税务行政执法

风险的成因、表现形式进行分析并提出具体可行的风险防范措施。

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第三节研究方法及结构体系

一、研究方法

本文主要采取了系统的理论研究和实证分析的方法，从剖析我国税务行

政执法的现状入手，然后阐述了税务行政执法风险的相关理论，通过典型案

例对我国税务行政执法风险的表现形式进行法理解析，进而分析税务行政执

法风险的成因，提出相应的规避措施和防范对策，以达到将执法风险降到最

低的目标。

二、结构体系

文章大致内容安排如下：第一章简要分析了本文的选题意义，对近年来

国内外关于税务行政执法风险的相关文献研究和实践经验进行梳理；第二章

是对税务行政执法风险的理论分析，从我国税务行政执法的现状入手，再深

入到税务行政执法风险的含义和本质，最后分析了国外在税务行政执法风险

控制方面值得我们借鉴的经验。第三章则是本文的创新之处，结合当前的法

律，通过典型案例对我国税务行政执法风险的主要表现形式进行法理分析。

第四章是对税务行政执法风险的成因探析，主要从社会、人员、机制、信息

四个方面展开系统研究。第五章是在前面成因分析的基础上，提出符合我国

国情的税务行政执法风险防范对策。

第四节创新之处与不足

一、主要创新点

一是论文的第三章——我国税务行政执法风险的案例实证分析，是本文

的创新之处。根据当前我国各地税务人员在日常管理、例行执法、与纳税人

相处的工作实践中存在的实际情况，将税务行政执法风险的表现形式分为税

收管理作为类风险、税务行政诉讼类风险、税务司法渎职类风险、暴力抗税

类风险四类的基础上，针对各类风险进行解释，然后分别举出相应典型案例，

结合我国当前的法律展开法理分析，充分体现执法风险的危害性。

二是本文从不同角度剖析了税务行政执法风险的成因，并在此基础上系

统的探讨了防范和化解税务行政执法风险的对策，其中建立了衡量税收执法

水平的指标体系，对于税务实践有一定的借鉴意义和指导价值。

二、不足之处

主要表现在资料的获取上。由于国内外目前对税务行政执法风险的研究

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摘要：

硕士学位论文I摘要近年来，随着税收法制的不断完善，在“依法治国”基本方略和“依法治税”方针的指导下，我国广大税务干部的法制意识和执法水平有了明显的改善和加强，执法程序和执法行为日益规范，但由于种种原因，在一些地方或个人身上不同程度的存在着有法不依、执法不严、违法不究的现象，与依法治国和依法治税的要求存在较大差距，尤其是从规范税务执法和行政应诉的角度去审视，还存在许多隐患。实践证明，税务行政执法工作的好坏，关系到国家税收法规政策能否正确实施和国家财政收入的稳定与否，关系到税收事业的协调发展，而且影响党和政府在人民群众心目中的形象。因此，税务部门作为国家行政执法机关，如何贯彻依法治税原则，进一步规...

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