我国不动产保有环节税收制度的优化设计

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3.0 周伟光 2024-09-20 4 4 839.06KB 68 页 150积分

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浙江财经学院硕士学位论文

摘要

改革开放以来，随着我国社会主义市场经济体制的逐步建立和完善，特别是

我国土地使用制度实行有偿、有期限的出让、转让制度，房地产市场逐步形成、

发展，以及福利分房逐步被货币化住房制度所取代等等，我国不动产税收体系在

征收范围、税种设置、计税依据、税率设计以及征管方式等方面已经不能适应我

国当前经济形势发展的需要，制约了其组织收入和调节经济的作用。尤其是轻保

有重流转的不动产税制结构更是严重制约了其作用的发挥。而正是不动产保有环

节税收制度的不完善使得目前我国不动产市场的投机现象十分严重，进一步拉大

了贫富差距，严重阻碍了我国社会主义和谐社会的构建。因此，不动产保有环节

的税收制度设计亟待优化。

本文以分析我国不动产保有环节税收制度的理论基础为起点，并借鉴他国成

熟的不动产保有环节税收制度的设计经验，再具体分析了我国现行不动产保有环

节税收制度的发展状况与缺陷，进而提出了我国不动产保有环节税收制度优化设

计的基本框架。

具体来说，在分析理论基础的这一章节中本文分析了不动产和不动产税的定

义及对不动产保有环节征税的理论依据，再对不动产保有环节税收制度的各个税

制要素和征管方式的优化设计的基本问题进行了具体分析，还运用了新制度经济

学的制度均衡分析方法和博弈分析方法明确为何要对我国不动产保有环节的税收

制度进行优化设计和优化设计的方向。在国际比较的这一章节中本文运用比较分

析的方法对不动产保有环节税收制度的各个税制要素和征管方式进行国际比较，

还绘制了大量的表格便于更为直观地进行比较，从中总结出可以加以借鉴的先进

的不动产税制设计经验。在分析现状的这一章节中本文简述了我国现行不动产保

有环节税收制度的概要及历史变化，再具体分析了我国现行不动产保有环节税收

制度在税种设置、税制要素设计、征管方式设计等方面存在的缺陷。在制度设计

的这一章节中本文首先分析了优化设计的原则，再对税种设置进行优化设计，最

后从确定应税不动产及纳税义务人、定义不动产价值及评估方法、确定税率和征

管方式等方面设计不动产税的基本框架。其中具体设计了不动产批量评估的流程

图、不动产税的税率表及不动产税的分离管理体系表。还在附表中以 2005 年为例

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具体测算了在笔者设计的针对住宅用地及附属建筑物的税率水平下（0.2%~0.4%，

免征额：10 万）我国城镇居民的不动产税收负担情况。

关键词：不动产；不动产税；不动产保有环节的税收制度；优化设计

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III

ABSTRACT

After opening, in pace with establishing and improving socialist market economy,

particularly with the usage system of the land instituting transfer system of no-free and

time limit, real estate industry forming and developing, welfare of the housing allotment

system taking by exchanging through money and so on, real estate tax system of our

country is not fit in with the needs of the society, which restrict effect of collecting state

revenue and adjusting economy. Especially the real estate tax system of the light

taxation during the owning period and the high taxation on the circulation link lays

restraints on making the effect well seriously, expanding the gap of the poor and the rich,

and hindering on building up the structure of the socialist and harmonious social.

Therefore we should optimize the structure of the real estate tax.

Firstly, the author analyses the rationale of the real estate tax. Secondly, the author

draws on the experience of other country. Thirdly, the author makes a concrete analysis

of the tax structure of the real estate tax in our country. Then the author puts forward the

basic scheme of the tax structure of the real estate tax.

Describing in details, in the chapter of analyzing rationale，the author analyses the

definition of real estate and real estate tax, and the theoretical source about levying on

real estate, then makes a concrete analysis of the essential factor of the tax structure and

the way of the regulation，applies the method of the equilibrium of system analysis and

the analysis of the game theory to clear and definite why to optimize real estate tax and

the orientation of the optimization. In the chapter of international comparison, the

author applies the comparative method to compare the essential factor of the tax

structure and the way of the regulation, and draw many diagrams to compare, then sum

up the main points of the experiences. In the chapter of analyzing current situation, the

author sketches the essentials and historical trend, then analyzes the defects of the items

of taxation, the essential factor of the tax structure and the way of the regulation. In the

chapter of designing system, the author analyzes the principle of the optimization at first,

and then optimizes the items of taxation. Lastly, the author makes a special effort to

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define the real estate ought to be levied on and the object of taxation, ascertain the

method of estimating the value of the real estate; define the tax rate and the way of the

regulation. Particularly the author designs the flow chart of the batch estimate, the tax

rate table of the real estate tax and the table of the separated manages system of the real

estate tax.

Keywords: real estate; real estate tax; the tax structure of the real estate during the

owning period; optimization

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绪论...................................................................................................................................1

第一章优化我国不动产保有环节税收制度的理论基础 ............................................7

第一节不动产保有环节税收制度的基本概念..........................................................7

第二节对不动产保有环节征税的理论依据..............................................................9

第三节不动产保有环节税制优化设计的基本问题................................................11

第四节不动产保有环节税收制度优化设计的理论分析........................................19

第二章不动产保有环节税收制度的国际比较 ..........................................................22

第一节征税对象的国际比较....................................................................................22

第二节计税依据的国际比较....................................................................................26

第三节纳税义务人及税率形式的国际比较............................................................28

第四节征管方式的国际比较....................................................................................30

第五节国外不动产保有环节税收制度的借鉴........................................................31

第三章我国现行不动产保有环节税收制度的发展状况及缺陷 ..............................34

第一节现状及历史变化 ..........................................................................................34

第二节税种设置的缺陷............................................................................................36

第三节税制要素设计的缺陷....................................................................................39

第四节征管方式设计的缺陷....................................................................................43

第四章我国不动产保有环节税收制度优化设计的具体设想 ..................................45

第一节优化设计的原则............................................................................................45

第二节税种设置的优化设计....................................................................................47

第三节税制要素及征管方式的优化设计................................................................48

结论.................................................................................................................................55

附表.................................................................................................................................58

参考文献.........................................................................................................................61

致谢.................................................................................................................................64

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绪论

一、本文研究的背景与意义

从1994 年工商税制改革以来，我国在不动产的生产、交换及分配活动中逐步

形成了以不动产(使用权、所有权)的取得、保有、交易(转移)为征税对象的不动产

税收制度。对于增加政府财政收入，维系地方经济，加强房屋、土地管理，解决

国有土地无偿使用，调节产权所有人的收入分配等方面起到过重要的作用。

然而随着我国社会主义市场经济体制的逐步建立和完善，特别是我国土地使用

制度实行有偿、有期限的出让、转让制度，房地产市场逐步形成、发展，以及福

利分房逐步被货币化住房制度所取代等等，使我国不动产税收体系在征收范围、

税种设置、计税依据、税率设计以及征管方式等方面已经不能适应我国当前经济

形势发展的需要，制约了其组织收入和调节经济的作用。尤其是不动产税制结构

的不合理更是严重制约了其作用的发挥。目前我国不动产税制政策基本上是不卖

不征，不租不征，一旦租售，则数税并征，造成不动产保有环节税负畸轻而流转

环节税负畸重。具体来说，如对土地而言，使用环节的城镇土地使用税税额标准

较低，起不到调节土地级差收益，促进高效、集约用地的作用；对房产而言，保

有环节的房产税对所有非营业用房一律免税，起不到作为财产税对收入分配进行

调节的作用。因此，不动产保有环节的税收制度设计亟待优化。其研究的意义主

要在于以下四个方面：

（一）优化我国不动产保有环节的税收制度，有助于抑制房地产市场的投机

需求。我国近年来在房地产业出现的高房价与暴利、短缺与过剩并存等现象已经

引起国家有关部门的高度重视。房价问题与住房结构性矛盾亦已成为国民所关注

的焦点问题。通过优化我国不动产保有环节的税收制度，抑制炒房和投机，调控

房产价格，缓解住房的结构性矛盾，是值得深入研究的。

（二）优化我国不动产保有环节的税收制度，有助于鼓励地方政府培植不动

产税源，使不动产保有环节的税收收入逐步成为地方财政的稳定收入，从而提高

不动产税对财政体制的贡献度，最终实现彻底、规范的分税制财政体制。随着地

方政府财政收入的增加，用于教育、公共卫生及基础设施建设的资金将更为充裕，

公共服务的水平也将随之提高。

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（三）优化我国不动产保有环节的税收制度，有助于调节收入与财富分配，

缩小贫富差距。目前我国贫富差距日益扩大的现象已经引起社会各方面的高度关

注，有专家估计 2005 年我国的基尼系数已经接近 0.47 这一警戒线。①这就需要国

家出台更为有效的税收与财政政策对此现象加以宏观调控。作为对社会存量财富

的课税，不动产保有环节的税种具有直接税的性质，其中的大多数税种在立法之

初就被认为不具有税负转嫁的可能。因此，这些税种对于调节收入与财富分配具

有重要的作用。但目前在我国不动产保有环节的税收收入占地方税收收入的比重

偏轻，基本上不能发挥它对居民财富差距的调节作用，因此必须重新认识不动产

保有阶段税种的功能，优化我国不动产保有环节的税收制度，并加以充分开发与

利用。

（四）优化我国不动产保有环节的税收制度，有助于内外税制的统一。目前从

我国税制规定来看，内资企业适用城镇土地使用税和房产税而外资企业适用城市

房地产税。虽然在实践中内外资企业可能同时适用城镇土地使用税和房产税，但

分别设置税种和分别立法的做法还是有违公平税负原则并直接违背 WTO 的国民

待遇原则。所以在不动产税收体系中，在税种设置、税基选择、税率设计及征管

方式设计等方面汲取国际先进经验，并充分结合我国国情的基础上优化我国不动

产保有环节的税收制度，尽可能做到与国际惯例接轨，有利于我国在加入 WTO 后

扩大税源，适应新的国际竞争。

虽然目前已有不少文献涉及到这一问题的探讨，这些成果也为进一步研究奠

定了坚实的基础，但是，总的来说，现有的研究对一些问题的探讨还不够深入、

系统与全面，尚未能为中国的不动产课税改革与实践提供一个完整的理论框架与

系统的理论支持。本文拟对我国目前不动产保有环节的税制设计进行较为系统的

理论与实证分析，初步构建出不动产保有环节税收制度的基本框架，以期为我国

不动产税制改革与完善提供一些较为科学的理论依据和有价值的政策建议。

二、国内外税制实践与研究现状

（一）国外税制实践与研究现状

不动产税是一个在世界许多国家广为开设的一个税种，长期的税收实践已使之

① 杨卫华．对我国开征物业税的思考[J]．扬州大学税务学院学报．2004，9（4）：9-12．

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形成了一个较为完善的税收体系。但各国的不动产税收体系都有其各自的特点。

综合看来，发达国家开征不动产税的时间较长，征收不动产税具有充分的税收法

理依据，积累了大量的实践经验；而在发展中国家，不动产税的征收还面临着很

多的困难，不动产产权确定的不明晰、不动产交易登记的不全面、不动产价值评

估的不完善及税收征管的低效率等，这些都对不动产税的实施效果产生了实质的

影响。因此，许多国家都在针对这些问题开展不动产税制的改革，以下笔者就对

国外不动产税制存在的主要问题和当前改革的热点作简要归纳：

1、国外不动产税制存在的主要问题

（1）不同的政府部门各自拥有不动产信息，导致了不动产税在征收管理上的

困难。

例如，在菲律宾，法律上要求合同登记部门、公正部门和建筑管理部门将财

产转让的一些文书交给估税员，但事实上估税员在估价过程中往往是从纳税人那

里得到这些信息，并非从这些部门得到确切的不动产交易信息，影响了估价的准

确性。①在匈牙利，农业部土地局拥有法律意义上的土地清册，但却没有任何关于

财产价值的信息；地方一级的税务局拥有交易记录，地方政府中的税收部门拥有

本地居民的信息，而地方政府中的技术部门拥有施工合同、当地主要的土地使用

区域计划，以及公共设施基础建设的信息。这些数据都处于割裂的状态，导致了

不动产税征收的困难。②

（2）薄弱的税收征管力度，导致了欠税。

在许多国家，薄弱的税收征管是执行不动产税的一道障碍。与所得税和销售

税不同，不动产税是直接从纳税人的可支配消费中支付的，因此受可支配收入多

少的影响，容易形成欠税。同时，在有些国家由于不动产税收收入所占比重太少，

未能引起地方政府的重视，地方政府往往征管的积极性不强，放松了征管力度，

影响税法的严肃性和国家财政税收收入，还影响了公平和效率。

（3）不动产保有环节的低税收助长了土地低效利用和投机。

因为提高税率在政治上很难获得认可，许多国家不动产税的税率普遍较低，

这在一定程度上造成了土地的低效利用和土地投机。比如东京的土地价格一方面

① 联合国亚洲和太平洋地区经济、社会发展委员会．亚洲国家的不动产税[C]．郭文华，曹庭语，刘丽，张迎

新等．国外不动产税收制度研究．北京：中国大地出版社，2005：169-174．

② 联合国粮农组织．中欧和东欧国家的农村不动产税制[C]．郭文华，曹庭语，刘丽，张迎新等．国外不动产

税收制度研究．北京：中国大地出版社，2005：140-161．

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畸高无比，另一方面却有很多土地处于低效利用的状态。①土地持有者作为经济行

为人，他们是追逐利益最大化的，因此在持有土地的成本很低的情况下，他们持

有空地，等待最有利可图的时机的到来，再将其出售以获得最大的利益。这种税

收政策和制度框架正鼓励人们保有低效利用的土地，扭曲了正常的经济活动。②

2、当前不动产税制改革的热点

（1）许多经济转轨国家都在进行不动产税制的改革。

20 世纪 90 年代，经济转轨国家普遍推行不动产税制的改革。随着转轨进程

中产权私有化的推进和财政分权改革的深入，各国政府在不动产市场日趋完善的

情况下逐渐采用以资产价值为基础的计税依据和从价税率，促使土地得到更为有

效的运用，同时提高不动产税的收入弹性，缓解分权化过程中地方政府面临的巨

大财政压力。其改革过程中也面临诸多问题，如面临着土地的法律地位不明确、

税收覆盖率不高、评估价值不准确、征收效率低等问题。其不动产税改革的目标

是简化税制、拓宽税基、公平税负、提高效率、增加税收。

转轨国家中最早采用从价财产税的是爱沙尼亚，在不动产市场刚开始发展时

就开征了从价征收的土地税，计税依据为土地的资产价值。之后，拉托维亚在 1998

年采用了从价财产税。立陶宛和斯洛文尼亚也在积极准备开征以资产价值为计税

依据的土地税。③

（2）评估体系的改革成为各个国家不动产税制改革的重点。

多数国家都对评估体系的改革给予特别的重视。特别是市场经济发达的国家，

在房地产税收征管中，牢牢地把握房地产评估这一重要环节，建立了较完备的房

地产评估体系，健全了房地产评估制度，从而保证课税价值的可靠性和正确性，

为征税提供科学的依据。而发展中国家的评估体系或是不够完善或是已经过时，

他们正致力建设基于价值评估的体系。④

（二）国内不动产税制改革研究现状

近年来随着市场经济的不断发展，我国不动产税收体系愈来愈显出弊端，无

① Yoshitsugu Kanemoto．日本的住房政策[C]．郭文华，曹庭语，刘丽，张迎新等．国外不动产税收制度研

究．北京：中国大地出版社，2005：212．

② 郭文华，曹庭语，刘丽，张迎新等．国外不动产税收制度研究．北京：中国大地出版社，2005：32．

③ Viktor Trasber．波罗的海国家的不动产税制[C]．郭文华，曹庭语，刘丽，张迎新等．国外不动产税收制度

研究．北京：中国大地出版社，2005：175-185．

④ William Dillinger．城市不动产税改革原则及建议[C]．郭文华，曹庭语，刘丽，张迎新等．国外不动产税收

制度研究．北京：中国大地出版社，2005：48-76．

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法正常发挥税收的调节作用。学者们纷纷就此展开了激烈的讨论。

1.关于我国现行不动产税制存在的问题。

有的学者认为我国现行不动产税制税种设置繁乱，税负不公平，计税依据不

一致，税率不一致，税收征管不到位等。①另外一些学者认为目前房地产税制存在

的主要问题是内外资企业税收政策不统一，税收征管的配套制度和措施不完善，

偷税漏税现象普遍等。②也有一些学者从不动产税收体系中最主要的税类——土地

税制的角度，来研究现状提出问题，认为中国在土地税制上存在的缺陷主要表现

在土地税收结构不合理，土地课税缺乏理论依据等方面。③

2.关于土地及附属建筑物是合并征税还是分离征税。

有的学者认为应该参照我国香港特区，对土地税和物业税分别计算征收。④有

的学者则认为基于建立内外统一、土地和建筑物合并征收的单一不动产占有税的

原则，在城镇，应该合并现行的城镇土地使用税、房产税、城市房地产税。⑤

3.关于不动产税的税负水平。

有的学者认为税负水平应依据现行房地产税和房地产开发建设环节收费转为

税收的负担测算确定。⑥类似的，有的学者认为要在科学测算现行的房地产税和房

地产开发建设环节收费总体规模的基础上确定，令物业税的总体规模与之基本相

当，而且要采用低税率、宽税基的设计思路确保物业税的收入的正常增长。⑦

4.关于不动产课税的配套制度与政策。

有的学者认为应强化房地产产权登记制度，首先应逐步推行财产实名登记制；

其次税务机关应联合有关部门对辖区内的房地产进行一次彻底的清查；再次，尽

快实行房屋产权证和土地使用证的二合一，以防止房地产的私下交易，打击房

地产市场的违法交易行为。⑧有的学者则认为应建立以房地产评估制度为核心的征

管体系，为了保证评估的客观、公正以及对广大业主负责的原则,应首先对现有的

评估市场进行整顿,建立起规范的评估体系,使其脱离主管部门,割断部门利益关

① 吴静，李珍叶．对物业税改革的探讨[J]．企业经济．2005，12：153-156．

② 孟春，李明．房地产税制改革需要考虑的几个问题[J]．财政研究．2006，1：15-18．

③ 陈多长．房地产税收论[M]．北京：中国市场出版社，2005：46-50．

④ 杨明亮，李秀强．直面物业税[J]．中国农业会计．2006，3：34-35．

⑤ 左莉莉．不动产相关税费是否可归并简化为物业税[J]．税务研究．2005，5：40-42．

⑥ 陈颂东．物业税的国际比较及其借鉴[J]．经济师．2004，3：220．

⑦ 吴山．开征物业税对房地产业的影响[J]．中国财政．2004，8：30-31．

⑧ 陈立，肖传志．关于我国开征物业税的探讨[J]．重庆社会科学．2005，4：44-47．

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浙江财经学院硕士学位论文\I摘要改革开放以来，随着我国社会主义市场经济体制的逐步建立和完善，特别是我国土地使用制度实行有偿、有期限的出让、转让制度，房地产市场逐步形成、发展，以及福利分房逐步被货币化住房制度所取代等等，我国不动产税收体系在征收范围、税种设置、计税依据、税率设计以及征管方式等方面已经不能适应我国当前经济形势发展的需要，制约了其组织收入和调节经济的作用。尤其是轻保有重流转的不动产税制结构更是严重制约了其作用的发挥。而正是不动产保有环节税收制度的不完善使得目前我国不动产市场的投机现象十分严重，进一步拉大了贫富差距，严重阻碍了我国社会主义和谐社会的构建。因此，不动产保有环节的税收制度设...

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