我国个人所得税课税模式研究

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3.0 周伟光 2024-09-20 5 4 457.67KB 62 页 150积分

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硕士学位论文

摘要

个人所得税的税收制度的设计涉及到税收制度要素、税收制度实施机制和税

收制度结构三部分内内容，而税收制度要素、税收制度实施机制的设计属于个人

所得税税收制度的微观制度安排，只有对税收制度结构的设计加以确认后，税收

制度要素、税收制度实施机制的设计才能在比较统一的思想下进行，否则微观制

度安排的过程中很容易出现混乱。税收制度结构给出了个人所得税税收制度的基

本框架，而税收制度结构的设计实质上就是个人所得税课税模式的选择问题，不

同课税模式的选择对于税制目标的实现以及税收公平与效率的现实效果都有不同

的影响。

本文实证模拟的研究结论是综合所得课税模式更有利于降低低收入者的税

负，提高了高收入者的税负，有利于实现税负的纵向公平，调节收入分配，缩小

收入差距。同时综合所得的课税模式对于实现个人所得税组织财政收入的职能方

面也比分类课税模式或者混合课税模式更具有优势，这对我国个人所得税制度改

革尤其是课税模式的改革有一定的实践和指导意义。同时关于个人所得税不同课

税模式在实现税收效率方面理论分析中，本文也提出了这样一个观点：分类综合

所得的混合课税模式与综合课税模式在征收程序上几乎是相同的，因此前者在征

收效率方面并没有存在比后者有多大程度上的优越性，反而可能由于税收制度本

身设计的复杂性，而比综合课税模式在税收效率的实现上而有所降低。这个观点

不苟同多数研究者主张的混合课税模式比综合课税模式在效率上更有优势的观

点，观点上具有新意。

本文将通过对个人所得税课税模式的理论分析和各国实践中的比较研究，从

公平和效率角度分别分析不同课税模式的税制原则的体现，找出个人所得税课税

模式在各国具体选择实施的规律性所在，总结其影响因素和对我国的启示。然后

通过对我国个人所得税课税模式的现状及存在问题的分析，提出我国个人所得税

下一步改革的制度设计目标以及相应的课税模式的选择，接着基于当前我国理论

界对个人所得税课税模式提出的分类综合课税模式下的税率结构表，以及通过本

人对其税率结构表的改进而提出的综合课税模式下的税率结构表，使用微观模拟

数据进行研究的方法对本文提出的我国个人所得税课税模式的选择进行论证。最

后在结合我国国情和现实征管技术的基础上，借鉴前面总结的国际经验，对我国

个人所得税课税模式向目标模式的迈进提出一些技术上的改进建议。

关键词：个人所得税；课税模式；公平；效率

ABSTRACT

硕士学位论文

Individual tax income system designed to involve elements of the tax system, tax

system, implementation mechanisms and tax systems within the three-part structure of

the content of the elements of the tax system, tax system, the design of

implementation mechanisms individual income tax system, the micro-institutional

arrangements, and only on the revenue The design structure of the system to be

confirmed, elements of the tax system, tax system, the design of implementation

mechanisms in order to compare under a unified ideology, otherwise, the process of

micro-institutional arrangements is easy to confusion. Structure of the tax system is

given a individual income tax system, the basic framework, while the design of the

structure of the tax system is essentially the choice of individual income taxation model,

different modes of assessment options for the tax system goals as well as tax fairness

and efficiency of the reality of effects have different effects.

At present, China theoretical circles of individual income tax reform study,

whether from the Reform of taxation, tax collection and management elements of the

design or condition of the study, there is a large number of similar studies and discussed

in literature, but for the use of micro data on Personal Income Tax Division Tax mode

choice of empirical analysis to test it does not exist. Therefore, this study concludes that

the reform of China's individual income tax system, especially the choice of assessment

models have a certain practice and guide the same time, the different taxation on

personal income tax model of efficiency in the realization of this paper also put forward

such a view: Classification Comprehensive income mixed-mode and an integrated

assessment model of tax collection procedures in almost the same, so the collection

efficiency of the former than the latter does not exist to what extent the superiority of

the tax system itself, but may be due to the complexity of the design, Integrated

assessment model when compared to the realization of tax efficiency and decrease. This

view with the traditional opinion that a mixed mode of assessment than the efficiency of

an integrated assessment model has an advantage on the difference of opinion, there is a

certain theoretical significance.

This article by individual income tax model theoretical analysis and comparative

study of national practice, from the perspective of fairness and efficiency analysis of

different assessment models were expression of the principle of the tax system to

identify personal income tax model in the implementation of country-specific choice

regularity where the sum of its influencing factors and the Enlightenment. And then

personal income tax model of China's current situation and existing problems of the

硕士学位论文

III

analysis, propose further reform of China's individual income tax system design goals

and the corresponding tax mode choice, and then my theory, based on the current

industry model of individual income tax raised the classification of an integrated

assessment model of the rate structure under the table, and by my table to its tax

structure to improve the integrated assessment model proposed rate structure under the

table, the use of micro-simulation study of methods of data presented in this paper of

Individual Income Tax the choice of assessment models to demonstrate. Finally, with

China's national conditions and reality based on the collection and management

techniques, drawing on international experience summed up in front of China's personal

income tax model to target model of the forward moving some technical suggestions for

improvement.

Keywords：Individual Income Tax; Taxation Model; Equity; Efficiency

硕士学位论文

第一章绪论

...................................................................................................................1

第一节选题的背景与意义......................................................................................1

第二节国内外研究综述..........................................................................................3

第三节研究思路与结构安排..................................................................................6

第二章个人所得税课税模式选择的理论分析与国际比较.........................................8

第一节个人所得税税制目标和税制设计原则......................................................8

第二节个人所得税课税模式的理论分析............................................................15

第三节个人所得税课税模式的国际比较和经验借鉴........................................22

第三章我国个人所得税课税模式的现状及存在问题...............................................30

第一节我国个人所得税课税模式的现状分析....................................................30

第二节我国个人所得税课税模式存在的问题....................................................35

第三节我国个人所得税税制目标的定位及课税模式的选择............................42

第四章我国个人所得税课税模式选择的模拟研究和政策建议...............................44

第一节我国个人所得税课税模式选择的模拟研究............................................44

第二节完善征管模式的配套措施的建议............................................................52

参考文献.........................................................................................................................57

后记

...............................................................................................................................59

第一章绪论

第一节选题的背景与意义

硕士学位论文

一、选题的背景

在 2003 年 10 月 14 日中共十六届三中全会通过的《中共中央关于完善社会主

义市场经济若干问题的决定》(以下简称《决定》)中，明确指出了新一轮税制改

革的原则和任务。其中就税制改革内容而言，《决定》明确指出要改进个人所得税，

实行综合和分类相结合的个人所得税制。在 2006 年 3 月 14 日，全国人大十届四

次会议颁布的《中华人民共和国国民经济和社会发展第十一个五年规划纲要》中，

提出“十一五”期间税制改革的其中一项任务是实行综合和分类相结合的个人所

得税制度。可见，个人所得税的改革方向已经非常明确，我们要改革现有的个人

所得税的课税模式，实现综合和分类相结合的个人所得税制度。但是这种综合和

分类相结合的个人所得税制度，是混合课税模式的综合和分类相结合，还是综合

课税模式下对特定所得给予分离征税的课税模式，国家政策并没有做出具体的规

定。

纵观近些年我国对个人所得税的改革措施，不管是从照顾低收入群体以更合

理的平衡个人所得税税收负担还是在个人收入的税收监控上，都取得了较明显的

成绩。工薪所得的免征额由原来的 800 元上调至 2006 年的 1600 元再调整到现在

的 2000 元，这一调整使工薪阶层纳税人数占全国职工总人数比例由 50%左右降为

30%左右，大部分工薪阶层因收入达不到减除费用标准而免于纳税，中等收入者的

税负也减轻，低收入者免于纳税。在收入监控和税收征管方面，全员全额申报系

统在全国的不断推进和完善，以及从 2006 年开始实施的对年收入超过 12 万元的

纳税人实行自行申报的措施，虽然这些措施针对整体的个人所得税管理来说还不

是很健全，但也大大加强了对工薪所得和高收入群体的税收管理，为我们下一步

个人所得税的改革奠定一定的征管基础。

从整体上来说，就个人所得税的进一步深化改革而言，其着力点应在课税模

式的转换、税收负担的再分配及税收收入监控、税收稽查上做重点的突破和改革。

而本文要研究的就是个人所得税课税模式的选择问题，希望在前人的基础上做一

些更深入的研究。

二、选题的目的

正是建立在对上述背景的分析中，本文提出了对个人所得税课税模式的改革

的研究。个人所得税的税收制度的设计涉及到税收制度要素、税收制度实施机制

和税收制度结构三部分内内容，而税收制度要素、税收制度实施机制的设计属于

个人所得税税收制度的微观制度安排，只有对税收制度结构的设计加以确认后，

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税收制度要素、税收制度实施机制的设计才能在比较统一的思想下进行，否则微

观制度安排的过程中很容易出现混乱。税收制度结构给出了个人所得税税收制度

的基本框架，而税收制度结构的设计实质上就是个人所得税课税模式的选择问题，

不同课税模式的选择对于个所得税税制目标的实现以及税收公平与效率的实现程

度都有不同的影响。

鉴于此，本文将从对个人所得税三种课税模式的理论分析和国际比较出发，

结合我国现行个人所得税课税模式的现状和存在问题，设计我国个人所得税课税

模式的最优选择-综合所得的课税模式，并通过模拟研究从实证上论证我国个人所

得税课税模式最优模式的选择对个人所得税职能的实现程度和效率与公平的影响

程度，继而提出我国个人所得税课税模式改革需要完善和建立的配套措施。

三、选题的意义

当前我国理论界对个人所得税制度改革的研究，无论是对课税模式的改革、

税制具体要素的设计还是征管条件的研究，都有大量全面深入地探讨，也取得了

很多研究成果。国内的专家学者就个人所得税课税模式的改革，有些从理论研究

上提出了我国应向综合课税模式或混合课税模式转换，也有很多学者结合中国的

具体国情，对课税模式的改革方案进行了具体的设计，包括税率及税率结构、扣

除项目、征收方式等的具体设计，但是对于使用数据对个人所得税课税模式的具

体改革方案进行检验性的模拟实证分析的研究还是比较薄弱的。因此本文希望在

改革方案的具体实证性研究方面结合中国的实际情况做进一步的深入研究和探

讨。

本文实证模拟的研究结论是综合所得课税模式更有利于降低低收入者的税

负，提高了高收入者的税负，有利于实现税负的纵向公平，调节收入分配，缩小

收入差距。同时综合所得的课税模式对于实现个人所得税组织财政收入的职能方

面也比分类课税模式或者混合课税模式更具有优势，这对我国个人所得税制度改

革尤其是课税模式的改革有一定的实践和指导意义。同时关于个人所得税不同课

税模式在实现税收效率方面理论分析中，本文也提出了这样一个观点：分类综合

所得的混合课税模式与综合课税模式在征收程序上几乎是相同的，因此前者在征

收效率方面并没有存在比后者有多大程度上的优越性，反而可能由于税收制度本

身设计的复杂性，而比综合课税模式在税收效率的实现上而有所降低。这个观点

不苟同多数研究者主张的混合课税模式比综合课税模式在效率上更有优势的观

点，观点上具有新意。

第二节国内外研究综述

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一、国外研究综述

19 世纪下半叶，资本主义经济还处于初级发展阶段，资本主义国家的社会保

障制度尚未建立和完善，在当时的社会环境下所产生的劳动所得相对于资本所产

生的各种收益更具不稳定性和不可持续性。意大利的财政学者提出的，认为来自

资本的各种所得应比来自劳动的各种所得课以更高的税率主张对不同所得类别课

以不同税率的分类课税模式。弗里茨.纽马克提出只有从一个可以获得固定收入的

永久性“来源”中取得的收入才应被视为应税所得。认为对非固定性的收入，特

别是不能追溯到一个传统意义上的永久性所得来源取得的资本利得，不宜征税。

“来源说”对所得类别进行划分，认为某些所得如资本利得、非固定收入等不宜

征税，所以主张通过分类课税模式进行课税，即根据不同的所得类别分别采用不

同的课税原则加以课税①。

1917 年法国的税制改革设计者凯劳克斯在对英国和德国的个人所得税评价的

基础上提出了二元所得税（混合课税模式），他认为英国“自吹自擂”的个人所得

税的税负分配并不能充分的公开累进，德国自行申报的综合课税模式适用于德国

的“驯服”的国民，法国的理想的个人所得税是“把两种（分类与综合）税制捏

在一起，并使其与我国国情相适应”。他提出的一个技术依据是德国的综合课税模

式不能区别不同来源的所得，导致了“区别定性”理论与“支付能力”理论被认

为是最重要的税负分配标准。所以，他的改革方案是：在对各类所得分别课税之

后，再对全部所得征收一个较低税率的“附加税”，既能解决综合税制过于严格的

要求，也能改善分类税制过于宽松的要求②。

黑格-西蒙斯-尚茨的“净增值说”理论主张实行综合课税模式的课税方法，

即不论所得来源，将全部所得加总，然后进行成本费用的扣除最后对其余额按照

适用的税率结构进行征税的一种方法。尚茨首先提出应税所得应包括所有的净收

益和由第三者提供劳务以货币价值表现的福利、所有的赠与、遗产、中彩收入、

投保的收入与年金、各种周期性收益，但要从中扣除所有应支付的利息和资本损

失。后来经西蒙斯和杜对尚茨的应税所得定义的改进，杜提出应税所得应包括三

部分：（1）是在一定时期内从其他人那里收到的总额；（2）是在该时期内本人

享受到的消费活动的价值，这些价值不包括从其他人那里得到的收入或者货币或

者商品；（3）是在该时期内所拥有财产的增值③。从杜的定义可以知道，应税所

得包括实物所得（内含货币性所得和非货币性所得）、转移性所得以及推定所得。

①Zee, H.H., 2005, Personal Income Tax Reform: Concepts, Issues, and Comparative Country Developments,

Switzerland: IMF.

②John Karl Scholz：“The earned income tax credit:Participation,compliance, and antipoverty effectiveness”，

National Tax Journal Vol.47, no.1,(March, 1994),pp. 63-87．

③Diamond,P.A: “Optimal Income Taxation:an Example with a U-Shaped Pattern of Optimal Marginal Tax

Rates ”,The American EconomicReview,1998(88),pp.83-95.

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“净增值说”认为所有的增值额都属于应税所得的范围，那么所得类别对课税行

为并不发生影响，只要是应税所得范围内的净增值额都应该纳入课税范围之内①。

二、国内研究综述

个人所得税在我国的历史并不长，自1984年正式设立这一税种到1994年税制

改革调整了征税范围和税率结构以后，到目前为止也不过是20多年的历史。在我

国的财政税收研究领域，随着这一税种的税收收入的高速增长以及个人收入分配

差距的扩大并结合我国现实社会经济发展目标的要求，同时由于增值税和企业所

得税的成功改革，个人所得税也越来越成为关注的焦点和税制改革的核心内容；

对个人所得税税制改革的总体研究和具体的税制要素设计、税制征管条件和课税

模式的改革的研究的文献已有大量可供查阅，以下将对这类研究中涉及到关于个

人所得税课税模式的设计与研究的相关文献内容作综述。

从个人所得税课税模式的下一步的改革的国内研究成果来看，王珍（2007）

②，

蒋晓蕙、刘广洋（2007）③，高培勇（2008）④，杜莉（2007）⑤，王逸（2007）⑥，

席卫群(2009)⑦等学者认为我国个人所得税应加快实现向综合与分类相结合的个

人所得税制度的转轨。各学者在分析了我国现行个人所得税改革中存在的问题，

和我国现行个人所得税征管政策调整的效用分析后，通过借鉴国际上典型国家的

相关制度经验及发展趋势，并结合我国国情提出我国个人所得税课税模式应实行

综合与分类相结合的课税制度。杜莉（2007），席卫群(2009)还分别从理论上对这

一综合与分类相结合的目标模式进行了具体的设计，税率结构、扣除项目、征管

方法等制度要素的设计也都有给出，并提出了在设计这一模式时应注意的问题。

国家税务总局课题组（2006）⑧的研究报告成果也指出我国应向综合与分类相结合

的税制模式改革，在研究报告中结合我国个人所得税制度存在的主要问题和管理

要求，对这一课税模式进行了具体的设计。提出采用反列举法规定课税范围，综

合课税部分应采用五级超额累进税率表，分类课税的所得保持现行的征收政策不

变。

刘遵义（2002）⑨，顾金龙（2007）⑩，孙玉栋、孙洋（2008）11等学者认为我

①Miguel gouveia & Robert P.strauss：“Effective federal individual income tax fuctions: An Exploratory empirical

analysis”，National Tax Journal Vol.47 no.2, (June,1994),pp.317-339．

②王珍．美国个人所得税税前扣除制度经验及借鉴．地方财政研究[J]，2007，（1）：62．

③蒋晓蕙，刘广洋．强化个人所得税调节收入分配功能．税务研究[J]，2007，（1）：87．

④高培勇．个税改革：还是要加快向综合与分类结合制转轨[J]．税务研究．2008,(1):30-33．

⑤杜莉．论个人所得税的二元课税模式[J]．税务与经济．2007,(5)．

⑥王逸．个人所得税模式改革的趋势分析[J]．改革与战略．2007,(11)．

⑦席卫群．并立型分类综合个人所得税制设计[J]．涉外税务，2009，（1）：43．

⑧国家税务总局课题组.“个人所得税综合与分类相结合税制的模式选择和管理要求研究”载于《中国税收政

策前沿问题研究（第三辑）》．中国税务出版社．2006:286-304．

⑨刘遵义．有关中国实行综合个人所得税的一些思考[J]．比较．2002,(2)．

⑩顾金龙．个人所得税研究综述[J]．经济学动态．2007,(12)．

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国个人所得税应向综合所得的课税模式转变，在考虑我国的经济和税收实践后，

认为综合课税模式是适合我国的个人所得税课税模式，我国根据社会经济状况适

时调整个人所得税改革的方向，并提出构建配套实施这一综合课税模式的建议。

石金黄、陈世宝（2006）①在比较了个人课税制和家庭课税制的优劣之后，认为家

庭课税制的综合课税模式是我国个人所得税的改革方向，并从理论上提出我国实

行家庭课税制的综合课税模式需要建立和完善的相关配套措施，没有进行具体的

税率、扣除项目等的设计。

还有的学者杨斌（2002）②，张明（2008）③，李波（2009）④认为综合课税模

式和二元课税模式均不适用于我国，我国应在现有基础上首先完善现行的分类课

税模式，加强税收征管及相应的配套措施的建立和健全，优化我国的税制结构。

杨斌（2002）从纳税意识和税收法制环境的角度论述了综合课税模式在我国的不

可行性，并给出了我国个人所得税制度设计的原则，张明（2008）从我国现行个

人所得税课税模式及其产生的社会经济效应来探讨了现行税制不完善的原因，认

为应首先完善现行的分类课税模式而不是课税模式的方向改革。李波（2009）则

是从公平分配视角定位个人所得税的职能，并结合对国际上三种课税模式的优缺

点分析得出综合课税模式和二元课税模式均不适用于我国。

我们从国内的文献研究成果来看，大多数学者是从理论的角度对我国个人所

得税课税模式改革进行的研究，研究其改革的必要性、可行性以及对我国现行个

人所得税课税模式进行优劣评价，提出我国个人所得税课税模式改革的理论上的

方向性选择，或者是基于目标选择上的特定课税模式的给出相对应的个人所得税

制度的具体设计，又或者是基于目前的征管条件的制约，提出我国个人所得税课

税模式改革需要完善的相应配套措施的研究。然而对提出的个人所得税课税模式

改革方案做理论上的严密推理和实证上分析的方面的研究还比较薄弱，也缺乏对

相应的改革方案所产生的社会效应做进一步的深入分析。

第三节研究思路与结构安排

一、研究思路

本文将通过对个人所得税课税模式的理论分析和各国实践中的比较研究，从

公平和效率角度分别分析不同课税模式的税制原则的体现，找出个人所得税课税

11 孙玉栋，孙洋．个人所得税综合税制国际比较与评价［J］．郑州航空工业管理学院学报．

2008，（2）：

122-126．

①石金黄，陈世宝．家庭课税制与个人所得税综合改革[J]．合肥工业大学学报（社会科学版），2006，（2）：

86-89．

②杨斌．西方模式个人所得税的不可行性和中国个人所得税的制度设计[J]．管理世界．2002,(7)．

③张明．我国个人所得税分类税制转向综合税制评析[J]．税务研究.2008,(1):46-48.

④李波．公平分配视角下的个人所得税模式选择[J]．税务研究，2009，（3）：37．

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模式在各国具体选择实施的规律性所在，总结其影响因素和对我国的启示。然后

通过对我国个人所得税课税模式的现状及存在问题的分析，提出我国个人所得税

下一步改革的税收职能定位以及相应的课税模式选择，接着基于当前我国理论界

对个人所得税课税模式提出的分类综合课税模式下的税率结构表，以及通过本人

对其税率结构表的改进而提出的综合课税模式下的税率结构表，进行模拟实证研

究，对本文提出的我国个人所得税课税模式综合课税模式的选择进行论证。最后

在结合我国国情和现实征管技术的基础上，借鉴前面总结的国际经验，对我国个

人所得税课税模式向目标模式的迈进提出一些征管技术上的改进建议。

二、结构安排

本文共分为四章。第一章，绪论。本章首先点明了本文进行研究的背景，然

后对国内外个人所得税课税模式的研究文献进行综述，为本文的研究提供文献基

础，最后明确本文的研究思路、结构安排和研究方法，提供本文研究的结构性框

架。

第二章，个人所得税课税模式的理论分析和国际比较。本章首先从个人所得

税的定义及其在整个税制结构中的定位出发，在第一部分推演出个人所得税的税

收职能和税制原则及其衡量方式；然后在第二部分从个人所得税课税模式在个人

所得税制度中的重要地位以及实现个人所得税税收职能的角度，从理论上对三种

不同课税模式的定义、理论依据及公平与效率的实施效果作比较研究，得出综合

课税模式是三种不同模式中的最优模式；接着在本章第三部分首先对个人所得税

课税模式在各国的不同选择作总体的比较，得出各国在个人所得税产生早期对课

税模式选择主要是受各国政治上的影响，接着通过对典型国家—英国的个人所得

税课税模式的改革历程和发展趋势来分析影响个人所得税课税模式选择的因素，

最后对各国课税模式的选择作经验总结，为后文我国个人所得税课税模式的选择

提供理论上和实践上的借鉴。

第三章，我国个人所得税课税模式的现状及存在问题。本章首先对我国个人

所得税课税模式的运行状况进行概述，分析其存在的背景和产生的现实问题，接

着结合第二章第一节关于个人所得税的职能和税制原则的研究结论，提出我国个

人所得税的课征目标；最后基于该课征目标提出我国个人所得税课税模式的目标

选择方案，并从理论上对该方案选择进行可行性论证。

第四章，我国个人所得税课税模式选择的模拟研究与建议。本章首先借鉴国

内对个人所得税课税模式改革的一些现有研究成果，然后通过笔者对该研究成果

的部分内容做局部调整设计出综合课税模式下的税率结构表；接着通过数据的假

设，在三种不同的课税模式下来进行模拟实证研究，比较分析不同课税模式对同

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摘要：

硕士学位论文I摘要个人所得税的税收制度的设计涉及到税收制度要素、税收制度实施机制和税收制度结构三部分内内容，而税收制度要素、税收制度实施机制的设计属于个人所得税税收制度的微观制度安排，只有对税收制度结构的设计加以确认后，税收制度要素、税收制度实施机制的设计才能在比较统一的思想下进行，否则微观制度安排的过程中很容易出现混乱。税收制度结构给出了个人所得税税收制度的基本框架，而税收制度结构的设计实质上就是个人所得税课税模式的选择问题，不同课税模式的选择对于税制目标的实现以及税收公平与效率的现实效果都有不同的影响。本文实证模拟的研究结论是综合所得课税模式更有利于降低低收入者的税负，提高了高收入者的税负...

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