特殊普通合伙改制下的会计师事务所行为研究——基于审计质量、客户选择和审计收费的视角

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3.0 周伟光 2024-09-30 4 4 1008.88KB 55 页 15积分

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浙江财经学院硕士学位论文

摘要

我国会计师事务所在成立初始，大部分都选择了有限责任制这种组织形式。

在有限责任制下，注册会计师以其出资额为限来承担执业责任，这可能会弱化注

册会计师的风险意识及赔偿责任，使其缺乏提供高质量审计的动机。为此，理论

界呼吁改变会计师事务所的组织形式，以促使审计质量的提高和质量控制的加强。

2010 年 7 月，财政部和工商总局发布了《关于推动大中型会计师事务所采用特殊

普通合伙组织形式的暂行规定》。2012年1月，财政部和证监会出台了《关于会计

师事务所从事证券期货相关业务有关问题的通知》，要求从事与证券期货相关业务

的会计师事务所必须为合伙制或特殊普通合伙制。目前，我国会计师事务所在政

策引导下已经或者正在进行组织形式的转变，从有限责任制向特殊普通合伙制转

变（以下简称改制）。因此，本文将从会计师事务所组织形式改制的角度出发，检

验其对会计师事务所行为的影响。

现有的文献大多集中于对会计师事务所采取特殊普通合伙制的必要性的理论

分析上。主要通过对特殊普通合伙制组织形式的利弊及实施障碍的分析，对我国

注册会计师行业组织形式的发展提出相关政策性建议，但是几乎没有人对政府颁

布该项政策的影响和效果进行实证研究。为此，本文从审计质量（审计意见）、事

务所质量控制（客户选择）以及审计收费三个方面，对会计师事务所改制的具体

影响进行实证分析。

具体而言，本文以 2011 年度内资十大所中已改制的 5 家会计师事务所以及其

他 5 家未改制的会计师事务所的客户公司作为样本，进行横向和纵向的比较分析。

研究结果如下：（1）审计质量角度：改制的会计师事务所其审计质量与改制前相

比显著提高，而未改制事务所其审计质量并无显著变化，说明事务所进行改制后

其审计质量有所提高。（2）客户选择角度：从纵向来看，改制事务所在进行客户

承接与保持行为时，改制后比改制前更加的谨慎，即事务所会选择质量更好的客

户公司；从横向来看，改制事务所相对于未改制事务所，在选择客户时会更加的

谨慎，即改制事务所会选择质量较好的公司作为其客户。总的来说，事务所承接

新客户时会较改制前更谨慎，而在剔除老客户时并没有显著变化。（3）审计收费

角度：纵向看，会计师事务所改制后，其审计收费显著提高；横向看，改制后成

为特殊普通合伙制事务所的审计收费要高于有限责任制事务所的审计收费。总体

上看，事务所改制达到了提高事务所风险意识、提高审计质量和质量控制的效果。

为弥补风险损失，事务所也提高了审计收费。本文的研究表明，在我国的证券审

计市场上，未来可以进一步完善法律责任制度（立法和司法制度），加强政府监管

力度等措施，可以从审计供给角度提高事务所提供高质量审计的动机，从而发挥

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审计的监督功能，促进我国证券市场的健康发展。

关键词：特殊普通合伙；审计质量；审计收费；客户选择

ABSTRACT

浙江财经学院硕士学位论文

In August 2006 we revised the partnership enterprise law , in July 2010 ministry of

finance issued a regulation on the large and medium-sized accounting firm to promote

the use of special general partnership firm, and in January 2012 the ministry of finance

adjusted a notice about the accounting firms engaged in business related to securities.

Under the policies and regulations, the organization form of accounting firm had been

changed. At present, the audit market lacks high quality requirements, so the

requirements to audit quality are not high in audit industry. In the initial of the firms set

up, most of them choose the form of limited liability. Compared with the partnership,

the CPAs assume the responsibility limited to their investors in Limited Liability

Company. Thus it will weaken the shareholders’ risk and the shareholders would burden

double tax liability. From these aspects, the limited liability has its defects compare with

special general partnership. Therefore the scholars in theory appeals to reform the

organization form of the accounting firms, in order to enhance the audit quality and

strengthen the quality controlling. This paper analyses the influence of the organization

form reforming on the accounting industry.

The existing literature concentrated in the theory analysis about the organization

form reforming of the accounting firms. These papers analyze the pros and cons of the

special general partnership and then put forward some policy suggestion about the

organization form reforming in CPA industry. But almost none of the article

concentrated on the empirical study about the effect of the policy. Therefore, this paper

will make an empirical analysis of the impact of organization form reforming from audit

quality(audit opinion), audit fees and quality control(the client to undertake and

maintain).

This paper researches around the reforming of organization form in accounting

firms. We use the10 accounting firms as the sample data, 5of which had been reformed

and others are not in 2011. The results of this study are: (1) the angle of audit quality:

the accounting firms which had reformed the organization form have high audit quality

than before. But the audit quality between the special general partnership and limited

liability firm are not deferent. (2) the point of audit fees: the audit fees of the special

general partnership is higher than before. The audit fees of the special general

partnership are higher than the limited liability firms’. (3) the angle of customer choose:

whether comparing the special general partnership firm with itself or comparing the

special general partnership firm with the limited liability firm, all the accounting firms

would take account to the financial characteristics of the customers the accounting firms

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VII

undertake. Finally, according to the empirical results, we will set up three suggestions in

government regulation, the risk awareness of the firms and charge the audit fees in order

to improve audit quality and strengthen quality control.

Keywords: special general partnership; audit quality; audit fees; customer choose

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VIII

第一章导论............................................................................................................1

第一节研究背景与意义.......................................................................................1

第二节研究方法..................................................................................................2

第三节本文的创新点 ..........................................................................................2

第四节研究框架与内容.......................................................................................3

第二章文献综述 ....................................................................................................4

第一节会计师事务所法律责任的国内外研究 .....................................................4

第二节特殊普通合伙制相关的国内外研究.........................................................5

第三节特殊普通合伙制与审计质量、客户选择和审计收费 ...............................6

第四节小结 .........................................................................................................8

第三章特殊普通合伙制相关概念及理论分析 ........................................................9

第一节特殊普通合伙制的历史演变 ....................................................................9

第二节特殊普通合伙制的法律责任 ..................................................................11

第四章特殊普通合伙制与审计质量、客户选择和审计收费实证研究 .................17

第一节研究假设................................................................................................17

第二节研究设计................................................................................................18

第三节实证结果与分析.....................................................................................21

第五章研究结论及政策建议 ................................................................................. III

第一节研究结论................................................................................................. III

第二节政策建议................................................................................................ IV

第三节本文的局限性 ........................................................................................VII

参考文献 ..............................................................................................................VIII

附录...................................................................................................................XII

致谢..................................................................................................................XIII

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第一章导论

第一节研究背景与意义

长期以来，我国证券审计市场的特点就是缺乏高质量的审计需求和法律责任

制度不完善，其中，会计师事务所的组织形式一直颇受争议。根据我国注册会计

师法规定，我国的会计师事务所主要有有限责任公司和普通合伙制这两种形式。

总体上看，到 2010 年7月1日，我国总共有会计师事务所 6892 家（不含分所），

其中包括有限责任制会计师事务所 4428 家（占 64%）和合伙制会计师事务所 2464

家（占 36%）。另外需要指出的是，在 2009 年度百强会计师事务所中，仅有 3家

为合伙制会计师事务所，由此可见我国会计师事务所在组织形式的选择上存在比

较明显的“比例失衡”现象。

由于有限责任制以股权来决定决策权，因而其强调“资合”，这与注册会计师

行业的“人合”相偏离；有限责任制限了股东人数，《公司法》规定有限责任公司

的股东人数不得超过 50 人，这种制约就限制了事务所的做大做强；注册会计师以

其出资额为限承担执业责任，这就弱化股东的法律责任风险①，不利于提高会计师

事务所的质量控制水平；有限责任制还具有“双重纳税”的弊端，这会增加事务

所的赋税压力。因此，有限责任制与合伙制相比的这些缺点，使得理论界一直呼

吁改变会计事务所的组织形式，既可以促使审计师提高审计质量，同时又能增强

事务所的综合实力。

2006 年8月新修订的《合伙企业法》规定，以专业知识和专门技能为客户提

供有偿服务的专业机构可以设立特殊的普通合伙企业②，至此会计师事务所行业有

了一种新的组织形式，即特殊普通合伙制。2010 年7月，国家财政部和工商总局

发布《关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》（以

下简称《暂行规定（2010）》），要求“大型会计师事务所应当于 2010 年12 月31

日之前转制为特殊普通合伙组织形式，同时鼓励中型会计师事务所于 2011 年12

月31 日前转制为特殊普通合伙组织形式”。另外，财政部于 2011 年4月又制定了

《大中型会计师事务所转制为特殊普通合伙组织形式实施细则》。这些财政部发布

的通知、规定都是对我国会计师事务所采取特殊普通合伙组织形式的一种支持。

采用特殊普通合伙组织形式的会计师事务所，一个合伙人或者数个合伙人在

执业活动中因故意或者重大过失造成合伙企业债务的，应当承担无限责任或者无

限连带责任，其他合伙人以其在合伙企业中的财产份额为限承担责任；合伙人在

① 本文的法律责任是指会计师事务所的法律责任，亦指注册会计师的法律责任。

②《经济法》，注册会计师全国统一考试辅导教材，2010 年版，P45。

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浙江财经学院硕士学位论文IV摘要我国会计师事务所在成立初始，大部分都选择了有限责任制这种组织形式。在有限责任制下，注册会计师以其出资额为限来承担执业责任，这可能会弱化注册会计师的风险意识及赔偿责任，使其缺乏提供高质量审计的动机。为此，理论界呼吁改变会计师事务所的组织形式，以促使审计质量的提高和质量控制的加强。2010年7月，财政部和工商总局发布了《关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》。2012年1月，财政部和证监会出台了《关于会计师事务所从事证券期货相关业务有关问题的通知》，要求从事与证券期货相关业务的会计师事务所必须为合伙制或特殊普通合伙制。目前，我国会计师事务所在...

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