我国交通运输业改征增值税问题研究

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浙江财经学院硕士学位论文

摘要

2009 年我国增值税由生产型转为消费型，在流转税制改革进程上迈出了关

键的一步，但是这一转型仍没能打破两税并行的格局，增值税征收范围相对狭窄

导致了重复征税和增值税抵扣链条的断裂，如何扩大增值税的征税范围，进一步

完善增值税将是优化我国未来流转税体系的核心问题。多数学者认为增值税的扩

围应该分步实施，首先把性质上属于生产过程或生产过程延伸的交通运输业、建

筑业等纳入增值税征税范围，再逐步扩展到整个服务行业，最终实现货物劳务一

体化征税。

本文赞同增值税扩围应分步实施，选取交通运输业作为切入点，采用定性分

析和定量分析相结合的方法，主要从以下几个部分来阐述将我国交通运输业改征

增值税问题：

第一部分，介绍了本文的研究背景和研究意义，就国内外关于增值税扩围、

交通运输业改征增值税等方面的相关研究进行综述，对本文的研究方法和论文结

构做了简要介绍，并指出创新点和不足之处。

第二部分，从交通运输业自身特点出发对交通运输业征收营业税和征收增值

税的税收转嫁效应、企业行为效应和资源配置效应做了比较分析，并分析国外交

通运输业增值税实行情况为我国提供借鉴。

第三部分，侧重实证方法，在传统测算指标的基础上进行修正，对我国交通

运输业税收负担现状进行分析，说明将交通运输业营业税改为增值税的必要性，

并就交通运输业已具备的条件分析改革的可行性。

第四部分，一方面从纳税人身份选择、税率设定和税收优惠分析改革后的税

制设计，税率设计时假设三档税率 10%、13%、17%，通过公式计算选取最为合

意的税率。另一方面对改革后可能遇到的困难提出对策建议，中央和地方财政体

制方面，建议改革初期纳税人仍归地方税务机关管理，适当调整地方和中央的分

享比例，待改革成熟逐步推进其他营业税行业改征增值税时，再将营业税改革和

分税制改革同步进行，从根本上理顺中央和地方的分配关系；进一步推进地方税

制改革，例如推进资源税改革、逐步推进房产税改革、研究开征环境税等，拓宽

地方税收收入减小地方政府阻力。

关键词：交通运输业；增值税；营业税；税收负担；税制设计

浙江财经学院硕士学位论文

VIII

第一章引言...................................................................................................................1

第一节选题背景及意义........................................................................................1

第二节文献综述....................................................................................................2

第三节研究方法及论文结构................................................................................4

第四节创新及不足之处........................................................................................5

第二章交通运输业流转税制选择的理论分析和国际比较.......................................6

第一节交通运输业的定义和特点........................................................................6

第二节交通运输业征收营业税和征收增值税的效应比较分析........................7

第三节交通运输业征收增值税的国际比较......................................................10

第三章我国交通运输业现行营业税税制改征增值税的必要性和可行性分析.......13

第一节我国交通运输业营业税制的历史沿革及征税范围的特殊规定..........13

第二节我国交通运输业营业税制改征增值税的必要性和可行性分析..........15

第四章我国交通运输业改征增值税税制设计、面临的困难及对策建议...............27

第一节税制设计原则..........................................................................................27

第二节交通运输业改征增值税的税制设计......................................................27

第三节我国交通运输业改征增值税面临的困难及对策建议..........................32

结论.................................................................................................................................39

参考文献.........................................................................................................................40

附录.................................................................................................................................43

致谢.................................................................................................................................44

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第一章引言

第一节选题背景及意义

1994 年税制改革之后，增值税因其“中性税”的特征而成为我国流转税的主体

税种，同时确立了增值税和营业税两税并行的格局。2009 年我国本着“宽税基，简

税制，低税率，严征管”的原则，在全国推行增值税转型改革，将增值税由生产型

转为消费型，允许购进的机器设备、机械、运输工具等可移动固定资产以及其他

与生产经营有关的属增值税征收范围的固定资产进行进项抵扣，这一转型在流转

税制改革进程上迈出了关键性的一步。但是这次转型仍然没能打破两税并行的格

局，还遗留了一系列问题，现行税制对货物和服务业中的加工、修理、修配劳务

征收增值税，对其余劳务、转让无形资产和销售不动产都是征收营业税，增值税

征收范围相对狭窄导致了重复征税和增值税抵扣链条的断裂，如何扩大增值税的

征税范围，进一步完善增值税将是优化我国未来流转税体系的核心问题。《中共中

央关于制定国民经济和社会发展第十二个五年规划的建议》中也明确提出了“扩大

增值税征收范围，相应调减营业税等税收”，这不仅在中国，而且在全球范围内，

都引起了人们的广泛关注。对于增值税扩围的进程，多数学者认为将营业税改征

增值税应分步实施，首先把性质上属于生产过程或生产过程延伸的交通运输业、

建筑业等纳入增值税征税范围，再逐步扩展到整个服务行业，最终实现货物劳务

一体化征税。

交通运输业是介于社会生产和消费之间的产业部门，在整个国民经济运转中

起着纽带作用，是我国的基础产业，为工农业生产、国防建设及人民的生活提供

了最基本的条件。2009 年交通运输业实现货运总计 2825222 万吨，客运量总计

2976897.831 万人，相较于 2005 年的货运总计 1862066 万吨，客运量总计 1847018

万人，分别增长了 51.73%，61.17%。①2008 年第三产业税收收入总额 270915994

亿元，其中交通运输业税收收入 13971267 亿元，占第三产业总税收的 5.16%。

②可

见交通运输业对我国经济有不小的贡献，在第三产业中占据了一席之地。随着社

会的进步和经济的蓬勃发展，国民经济对交通运输的需求越来越高，交通运输业

已经成了其他产业部门正常运转、协调发展的前提条件。再加上交通运输业本身

具有资本有机构成高，固定资产占企业资产比重大等行业特点，将交通运输业纳

入增值税征税范围有利于完善抵扣链条，缓解重复征税现状，可以为进一步完善

增值税税制改革积累宝贵的经验，促进货物劳务一体化税制的实现，早日与国际

① 数据来源于《中国物流年鉴》

② 数据来源于《中国第三产业年鉴》

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税制接轨；有助于促进交通运输业的技术改造和设备更新，减少能源消耗降低环

境污染，提高产业的国际竞争力和国民经济的发展。

本文主要选取交通运输业作为切入点，结合我国实际探讨将交通运输业由营

业税改征增值税的必要性和可行性分析，并针对改革中存在的困难提出对策建议。

第二节文献综述

一、国外研究现状

国外对交通运输业实行增值税的国家，除了少数几个原实行计划经济的东欧

国家，均采用消费型增值税。一般采用增值税标准税率或优惠税率，法国税法规

定海运、铁路公路客运及行李运输等附属劳务适用低税率，奥地利、比利时、德

国、荷兰、葡萄牙、西班牙等国家均对客运实行低税率。对政府及政府拥有实体

的交通运输业是否列为增值税纳税人，国外主要有两种处理方法，一是将政府及

其所属机构全部作为非纳税人处理，例如爱尔兰等国家把政府及其所属机构都作

为非纳税人，其所提供的商品劳务都不征收增值税；二是区别情况进行处理，例

如丹麦、比利时、希腊、意大利、荷兰等国家，将政府及其所属机构执行政府职

能时不作为增值税纳税人，但将提供商品劳务的政府及其所属机构作为增值税的

纳税人。①艾伦.A.泰特（1992）在比较了各国增值税制度及执行结果后认为，增值

税包含从生产到零售各个环节更加可取，不仅对商品征收增值税，而且当劳务作

为一种投入使用时，也应对其征收增值税。②

二、国内研究现状

国内学者普遍认为，从理论上来说将交通运输业纳入增值税征收范围是合理

的且必要的，例如潘明星（2002）认为，现行征收范围把性质上属于生产过程或

生产过程延伸的交通运输业排除在增值税征收范围之外，不符合税收普遍性原则

和税收中性特征，不仅不利于企业和行业间公平税负，也阻碍了市场一体化的形

成。③同时，对修理修配劳务以外的其他劳务并行征收营业税，由此产生的国税、

地税对混合销售行为和兼营行为定义的不同理解，增加了税收征管的难度；提出

应将交通运输业纳入增值税征税范围，使增值税抵扣链条更加完整。郑备军（2000）

认为交通运输业没有纳入增值税征税范围，一方面，人为地割断了增值税专用发

票“链条式”的管理体系，使得增值税进项税款的抵扣制度不能得到正常发挥；另一

方面，当纳税人同时涉及到增值税应税劳务和营业税应税劳务时，有时兼营与混

合销售行为不易区分，且同样的混合销售行为对经营性质不同的纳税人而言处理

① 邵瑞庆．国外交通运输业增值税的政策及其启示［J］．涉外税务，2002(9)：36-41.

② 泰特．增值税：国际实践和问题［M］．北京：中国财政经济出版社，1992：42-56．

③ 潘明星．扩大增值税实施范围的必要性及对策[J].山东财政学院学报，2002(5)：27-30.

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方式不同，有违公平。①

在增值税转型之前，也有学者对将交通运输业改征增值税的可行性提出了质

疑，罗飞娜（2003）在可行性分析中测算了此项改革对交通运输业税收负担和财

政收入、税收征管的影响，得出交通运输业改征增值税十分必要但目前不可行的

结论。②邵瑞庆、巫珊玲、劳知雷（2002）认为“生产型”增值税并不适合交通运输

业，如果交通运输业改征“消费型”增值税，在执行 13%的税率情况下，平均实际

税负达到 3.38%，同时配以合适的优惠政策，交通运输业将不会因为营业税改征增

值税而增加税收负担。③

在2009 年增值税转型之后，以上关于改革的可行性分析所依赖的数据和税制

环境都发生了很大变化，需要就新形势做出新的判断。2009 年之后涉及增值税扩

围的主要研究成果如下：平新乔（2009）等研究了我国增值税和营业税对消费者

福利效应的差异，认为营业税对每个消费群体产生的福利伤害都比增值税大，并

从测算结果推算出，服务业企业目前缴纳的营业税折算成增值税，其税率高于

18.2%，超出了增值税的标准税率 17%，应该逐步推进营业税到增值税的转变，让

服务业的全体企业有权进行进项抵扣。④王金霞（2009）认为增值税扩围应该分步

走，第一步将交通运输业以及与交通运输业紧密联系的仓库保管业、物流业纳入

增值税征收范围；第二步将建筑业纳入增值税征收范围，与此同时，对建筑业生

产的产品——商业用房或住房以及建筑业所需的劳动对象——土地使用权，像其

他资本性货物一样，纳入增值税征收范围（土地使用权出让免税），保证建筑业相

关产业增值税链条的完整，最后扩展到整个服务业。⑤甘启裕（2011）从地方层面、

纳税人层面和操作层面三个方面分析了交通运输业改征增值税的可能性，认为随

着地方财税制度的改革、地方税源的拓宽，地方政府的利益损失可以得到弥补，

改革的地方阻力将会降低，而改革后交通运输企业实际税负的降低将获得纳税人

的大力支持，并且交通运输业税收管理基础比其他征收营业税的行业好，货运发

票税控系统在全国范围的使用及运费发票 7%的抵扣制度都为实施增值税降低了

操作难度。⑥

基于我国国情，将交通运输业纳入增值税征税范围必定会遇到很多困难，需

要解决好财政体制和税收征管能力等问题，龚辉文（2010）对财政体制问题提出

了两套解决方案：一种是“过渡型”思路，将原归属于地方政府的营业税收入部分改

征增值税以后，相应的部分仍归地方政府，或者以此为基数，相应调整增值税收

① 郑备军，夏海舟．增值税的国际比较与借鉴［J］．中央财经大学学报，2000(9)：38-42.

② 罗飞娜．交通运输业改征增值税的探讨［J］.铁道运输与经济，2006(9)：137.

③ 邵瑞庆，吴珊玲，劳之雷.交通运输业实行增值税的可行性分析［J］.税务研究，2002(10)：56-59.

④ 平新乔等．增值税与营业税的福利效应研究［J］．经济研究，2009(9)：66-80.

⑤ 王金霞．扩大增值税征税范围的思考［J］．税务研究，2009，29(8)：48-50.

⑥ 甘启欲．将交通运输业纳入增值税征收范围的思考［J］.税务研究，2011(6)：44-45.

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浙江财经学院硕士学位论文V摘要2009年我国增值税由生产型转为消费型，在流转税制改革进程上迈出了关键的一步，但是这一转型仍没能打破两税并行的格局，增值税征收范围相对狭窄导致了重复征税和增值税抵扣链条的断裂，如何扩大增值税的征税范围，进一步完善增值税将是优化我国未来流转税体系的核心问题。多数学者认为增值税的扩围应该分步实施，首先把性质上属于生产过程或生产过程延伸的交通运输业、建筑业等纳入增值税征税范围，再逐步扩展到整个服务行业，最终实现货物劳务一体化征税。本文赞同增值税扩围应分步实施，选取交通运输业作为切入点，采用定性分析和定量分析相结合的方法，主要从以下几个部分来阐述将我国交通运输业改征增值税...

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