国际税收竞争与我国受控外国企业税制设计

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3.0 周伟光 2024-09-20 5 4 341.36KB 51 页 150积分

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硕士学位论文

随着经济的快速发展，我国涌现出了一批具备海外投资实力的大型企业集团。

为实现资源在世界范围的优化配置，也为了更好的参与国际竞争，我国一些企业

近年来积极寻求着走出去的战略。跨国企业作为理性的市场经济主体，在进行海

外投资时，为实现全球税负最小化，通常会通过在低税国或避税港设立受控外国

公司递延税款达来到避税的目的，因此世界各国为防止本国税收流失，纷纷构建

了自己的受控外国公司税制。我国也在 2008年1月1日开始实施的新《企业所得

税法》中引进了受控外国企业规则，但目前我国对这一规则的设计尚未从国际税

收竞争的角度来考虑。随着经济全球化的逐步深化，研究适应开放经济乃至于适

应经济全球化这种新情况的受控外国企业税制是大势所趋，而国际税收竞争问题

正是在开放经济条件、经济全球化下出现的新问题，因此，只有从国际税收竞争

视角才能很好的构建我国的受控外国企业税制。

本文以国际税收竞争有效性作为理论基础，在借鉴国外经验的同时结合中国

国情来研究我国该如何构建自己的 CFC 税制。从论文结构来看，全文一共分为六

个部分：第一章为引言，提出了从国际税收竞争角度研究受控外国企业税制的理

论意义和现实意义，并分析国内外对此问题的研究现状。第二章给出了国际税收

竞争的定义，并从国际税收竞争对市场、企业和政府的有效影响这三个方面分析

了国际税收竞争的有效性。第三章结合中国实际，从以下三方面分析了国际税收

竞争在我国的有效性：我国参与国际税收竞争采取的税收优惠政策对我国吸引外

资的有效性分析；国际税收竞争对我国对外投资的效应分析；外资的流入和流出

对我国经济的积极影响。第四章是承前启后的章节，论述国际税收竞争对受控外

国企业税制设计提出的要求。第五章分析我国受控外国企业税制的现状及存在的

问题。最后一章按照国际税收竞争有效性对受控外国企业税制提出的要求，从受

控标准的界定、受控外国企业税制的纳税人、征税对象、适用的地域范围和及适

用例外等方面来构建有利于我国参与国际税收竞争的受控外国企业税制。

本文的创新之处在于：首先，选题具有创新性，本文从国际税收竞争角度来

研究受控外国企业税制的构建，为受控外国企业税制设计提供了新视角；其次，

采用实证分析方法来证明国际税收竞争在我国的有效性。

关键词：受控外国企业；FDI；所得税；国际税收竞争

ABSTRACT

With rapid development of economy in china, a group of large enterprises groups

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III

with the strength to invest abroad have emerged. In order to improve the using

effectiveness of resources as well as better to participate in international tax competition,

some enterprises have begun to invest abroad. As a reasonable person in market, in

order to minimize global taxes, multinational corporations usually defer their resident

income tax through controlled foreign companies based on low-tax country or “tax

haven” to achieve tax avoidance. So many countries have enacted their own CFC rules

to prevent the loss of their tax revenues. China has also introduced the controlled

foreign companies rules in the new Enterprise Income Tax Law which has been

implemented in January 1, 2008, but we are not consider design this rule from the

angle of international tax competition. Along with economic globalization's gradual

deepening, the study about controlled foreign enterprises tax rule which adapts the open

economy as far economic globalization is a trend. International tax competition is

precisely a new issue brought up by economic globalization, so we study about

controlled foreign enterprises tax rules from this angle will help us construct an optimal

rules.

This paper is based on the effectiveness of international tax competition, draw on

foreign experience and based on the current situation of China to study how to build our

own controlled foreign enterprises tax rules. This paper is divided into six parts: The

first chapter is introduction, it introduces the theoretical and practical significance of

controlled foreign enterprises rules from the perspective of international tax competition,

and analyses the status quo on this issue at home and abroad. The second chapter gives

the definition of international tax competition, and analyses the effectiveness of

international tax competition from the perspective of theory. The chapter three uses

empirical analysis methods and according to China's reality to prove that international

tax competition is effective in China. The fourth chapter discusses international tax

competition raised four requirements to controlled foreign enterprises rules. The fifth

chapter analyzes the status quo and existing problems of controlled foreign enterprises

rules in China. The last chapter is based on the four requirements to design controlled

foreign enterprises tax rules in China, primarily from the standard definition of

controlled, taxpayers, the targets of taxation, application of geographical scope and

exceptions, etc.

The innovations of this paper: first, the selected topic is a innovation, this paper

constructs controlled foreign enterprises rules from the perspective of international tax

competition, which provides a new perspective for designing CFC rules. second, it

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makes use of empirical analysis to prove the effectiveness of international tax

competition in China.

Keywords: controlled foreign enterprises；FDI; income tax; international tax

competition

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第一章引言…………………………………………………………………………1

第一节研究背景及意义…………………………………………………………1

第二节文献综述…………………………………………………………………2

第三节基本思路、研究方法、主要创新点和不足………………………………4

第二章国际税收竞争的界定及有效性分析………………………………………7

第一节国际税收竞争的界定……………………………………………………7

第二节国际税收竞争有效性分析………………………………………………8

第三章我国参与国际税收竞争的效应分析……………………………………13

第一节国际税收竞争对我国吸引外资的效应分析…………………………13

第二节国际税收竞争对我国对外投资的效应分析…………………………17

第三节国际税收竞争对我国经济增长的影响…………………………………20

第四节本章小结…………………………………………………………………22

第四章有效国际税收竞争对受控外国企业税制提出的要求…………………23

第五章我国受控外国企业税制的现状及存在的问题…………………………27

第一节我国受控外国企业税制的现状………………………………………27

第二节我国受控外国企业税制存在的问题…………………………………32

第六章依据国际税收竞争有效性设计我国受控外国企业税制…………………37

第一节受控标准的界定………………………………………………………37

第二节受控外国企业税制的纳税人…………………………………………38

第三节受控外国企业税制的征税对象………………………………………39

第四节受控外国企业税制适用的地域范围…………………………………41

第五节受控外国企业税制适用的例外………………………………………42

第六节受控外国企业税制的其他内容…………………………………………43

参考文献……………………………………………………………………………44

后记………………………………………………………………………………………………47

第一章引言

第一节研究背景及意义

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自 20 世纪以后，随着交通工具、通讯技术以及互联网的高速发展，给人类社

会带来了巨大变革。快捷的交通工具及便利的通讯网络，缩小了世界的距离，全

球化成为不可阻挡的潮流。而经济全球化这张大网将世界上各个主权国家尽收其

中。国与国之间的联系变得前所未有的紧，之间的距离也变得前所未有的近了。A

国的居民可以在 B 国投资办企业或者购买 B 国的有价证券，甚至可以在 B 国工作，

购物。而跨国公司就更不用说了，A 国的居民企业可以在 B 国设立研发中心，而在

C 国设立生产基地，在 D 国设立采购中心，从而充分享受经济全球化带来的好处，

在世界市场上赚取尽可能多的利润。

经济全球化带来了生产要素的全球流动，而生产要素的流动是税基流动的基

础，因此国与国之间在税收上的联系加强了。这种联系上的加强不仅体现在税收

征管上，比如各国联合打击国际偷逃税，还体现在税制的设置和税收政策的制定

上，比如各国通过降低税率，实施税收优惠政策或实施避税地税制模式吸引国际

资本流入，这样国与国之间的税收竞争就不可避免了。

此外，全球化也带来了交流成本的降低，各跨国公司为争夺世界市场，也为

了在世界范围内实现资源优化配置，选择进行跨国投资，使得跨国公司大量涌现。

而且，随着各国对资本流动管制的放松，使得跨国公司在全球范围内从事一体化

经营成为现实，跨国公司的控股股东们可以根据各国不同的社会经济条件安排公

司各项业务活动的坐落地点，以便实现利润最大化的目标。

虽然全球化时代的到来使得各国税制出现了趋同化趋势，但因各国在历史、

文化、现状方面的差异以及各国从维护自身主权方面来考虑，税制差异仍是巨大

的。尤其是发展中国家，为了吸引外资，制定了很多税收优惠政策。很多避税地

国家，如加勒比海国家，这些国家或者没有所得税或者税率很低，一些跨国公司

利用这些国家进行避税活动。跨国公司追求利润最大化，是国际避税产生的内在

动力，而各国税制的差异与缺陷又为国际避税的实现提供了客观外部条件。

为实现全球税负最小化，跨国公司在进行税收筹划时，一个重要的筹划手段

就是通过在低税国（或地区）或在避税港设立受控外国公司（Controlled Foreign

Corporation，简称 CFC）来递延税款从而达到避税的目的。由于大量跨国公司都

通过在避税地设立受控外国公司来避税使得各国税基大量流失。美国最早意识到

跨国公司的这种避税举动并于 1962 年制定了受控外国公司法律税制对此进行规

制。随后，很多国家都纷纷制定了类似的规定。截至 2002 年，已经有 23 个国家

采用了受控外国公司制度。

我国在2008年1月1日开始实施的新《企业所得税法》及其实施条例中，将

“股息、红利等权益性投资收益”定义为企业因权益性投资从被投资方取得的收

入、股息、红利等权益性投资收益，并按照被投资方作出利润分配决定的日期确

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认收入的实现，于是，我国明确了延迟课税的规定。为了防止国内企业通过在低

税管辖区建立受控外国企业递延纳税以达到避税的目的，同时也为防止我国税收

过度流失，新《企业所得税法》也引进了受控外国企业规则。

本文从国际税收竞争理论角度来研究受控外国企业税制恰逢其时：其一，1978

年改革开放依赖，我国在谋求发展的过程中，伴随的是世界范围内各国管制的进

一步放松、各国国门进一步敞开、经济全球化逐步深化的过程。尤其是我国在 2001

年加入 WTO 后，不管我们愿意与否，都被卷入了经济全球化的浪潮之中。因此，

我们不仅需要研究适用市场经济的受控外国企业税制，还应研究适应开放经济乃

至于适应经济全球化这种新情况的受控外国企业制度。而国际税收竞争问题就是

在开放经济条件、经济全球化下出现的新问题，如果不从这个视角来分析受控外

国企业税制，就无从在我国受控外国企业税制的设计中将开放经济、经济全球化

的视角纳入进来，也就不能很好的构建我国的受控外国企业税制。其二，我们以

前研究受控外国企业税制构建问题，都是从已有的 CFC 制度的比较分析开始的，

是单纯从借鉴国外经验的基础上展开的，还尚未从国际税收竞争理论的角度进行

研究。其三，世界上大部分发达国家都已经建立了比较完善的受控外国公司税制，

我国要融入世界经济这个大环境中，既要参与竞争，又要确保有足够的财政收入

发展经济，设计符合中国国情的受控外国企业税制无论是对我国吸引外资还是鼓

励内资企业走出去都有着重要的意义。

第二节文献综述

一、国际税收竞争的有效性研究

关于国际税收竞争的效应问题，财政学界已经进行了几十年的探索和研究，

并且在研究的过程中形成了各种独具特设的税收竞争效应理论。

最初对税收竞争做出理论解释的是 Tiebout(1956), 他认为地方政府间对流动

性家庭的竞争能提高社会的整体福利。为了留住居民，政府必需合理的搭配公共

支出和税收收入来满足家庭偏好。而家庭可以根据他们自己的偏好来选择拥有最

佳税收、公共支出搭配的辖区进行居住。如果家庭希望享受到更好的公共教育服

务，那么他们可以选择居住在需要缴纳更多税款的辖区；否则，他们可以选择迁

移至税负较轻、提供较少公共服务的辖区居住。政府间对流动性家庭的竞争类似

于地区间争夺流动性厂商的模型，此时税率反映了对厂商提供公共投资品的成本。

按照 Tiebout 的模型，税收竞争的结果是有效率的，因为提供公共投资品的边际收

益等于其边际成本。

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20 世纪 50 年代和 60 年代建立的公共选择理论从政治经济学的角度对税收竞

争的效率问题进行了分析，认为税收竞争可以阻止政府规模越变越大并损害居民

福利，它能防止政府规模膨胀，减少政府官员的寻租行为，并且有可能强制导致

对公共资金更有效率的运用。因此，税收竞争可以完全作为一种公共选择的补充

机制，对自利政府进行制约，迫使其征最少的税、提供最好的公共产品及服务。

万慧勇(2001)在“税收竞争一定是恶性的吗”一文中借助福利经济学帕氏优

化的分析工具, 按照竞争的激烈程度将税收竞争区分为适度竞争和过度竞争，并

得出税收竞争不一定都是恶性的结论。他认为虽然过度竞争最终会导致竞争国的

税收优惠收益的禀赋下降, 梗塞资源再优化的可能，但适度竞争却是可取的，因

为适度竞争所揭示的禀赋信息以及利益协商活动不仅可以帮助消除恶性竞争的内

在动因, 更应该是一种能够成为国际社会优化资源配置的客观选择。

邓力平、陈涛(2004)在“国际税收竞争研究”中从国际税收竞争对外国直接

投资的效应、国际税收竞争对公共产品提供的影响以及国际税收竞争与生产要素

税负分布的关系这三个方面分析了国际税收竞争的经济效应，认为国际税收竞争

并不必然会导致国家的福利损失，主权国家参与国际税收竞争是市场竞争下的自

主行为，如果不超过一定的限度，国际税收竞争将是有利于提高参与国的福利水

平的。

二、受控外国企业税制设计的研究

受控外国企业税制作为反避税制度之一，虽然在西方发达国家一直予以重视，

但在我国对这方面的研究却是少之又少，直到 2008 年新企业所得税法实施以后，

由于受控外国企业规则在特别纳税调整中予以规定，才受到越来越多的学者重视

和研究。

张美红(2006)在“建立我国 CFC 所得课税制度的构想”一文中指出我国建立

CFC 课税制度的政策目标应是反避税的同时兼顾鼓励和扶持企业境外投资。文章通

过对美国等大多数国家的 CFC 税制的介绍和研究，认为我国在 CFC 课税制度的设

计中要明确 CFC 的定义、CFC 纳税客体、适用的国家或地区以及特定的免除条款等

方面。

蒋帅(2007)在“受控外国公司立法比较研究”中指出，很多国家针对受控外

国公司规避股东所在国税收的情况，对受控外国公司进行了立法，以防止本国居

民股东逃避税收。随着我国对外投资的增加，我国也有必要制定这方面的法律，

防止我国居民控制的外国公司利用避税港逃避我国税收。该文从受控外国公司、

避税港、征税对象、纳税主体和豁免条款这五个方面比较了各国 CFC 立法存在的

差异，并从这几个方面对我国受控外国公司立法提供了建议。

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邵朱励(2008)“从企业所得税角度谈 CFC 立法中可归属所得的界定”一文认

为我国新近引入的 CFC( 受控外国公司) 立法中对“可归属所得”的界定有模糊之

处，并通过与国际经验的比较指出，在企业所得税方面，我国应在采用“指定低

税国法”确定 CFC 的基础上, 采用“实际税率法”或“实缴税额法”确定低税国，

采用“实体法”来确定可归属于母公司的 CFC 的所得，采用“真实营业活动豁免”

和“最小豁免”等来确定免受 CFC 立法规制的所得。

周金荣(2008)在“关于新企业所得税法受控外国公司规制的探讨”中通过借

鉴国外受控外国公司税收制度的做法，从受控外国公司界定、适用所得的界定、

适用国家或地区的范围、免除条款等方面，就我国如何防止纳税人利用避税地避

税，并鼓励和扶持纳税人境外投资进行了探讨。

朱炎生(2008)在“完善我国受控外国公司税制”一文中从受控外国公司的定

义、受控外国公司税制适用的地域范围、受控外国公司税制适用的所得范围、受

控外国公司所得的计算、归并及亏损的处理、重复征税的处理和受控外国公司税

制适用的例外等方面比较了部分国家在各自具体规定上存在的差别。

以上这些对受控外国企业税制的研究都是以美国等西方国家已经建立 CFC 税

制的国家为基础进行对比分析的，也就是说多数都是通过借鉴来思考我国受控外

国企业税制应如何构建，还没有学者以国际税收竞争理论为基础进行研究，这也

正是本文所要重点研究的地方。

第三节研究思路、研究方法、主要创新点和不足

一、研究思路及论文框架

受控外国企业税制的设计在国内是一个比较前沿的研究课题，本文对它的研

究也只是初步、方向性的。本文的落脚点是分析我国受控外国企业税制的现状及

存在的问题，并研究在经济全球化的国际大背景下我国受控外国企业税制的改革

发展方向及应规定的具体内容。但要分析受控外国企业税制存在的问题及确定改

革的方向如何取决于我们的视角和标准，因为同样一个问题站在不同的角度、以

不同的理论为标准来分析解答可能会有不一样的结果，而笔者这篇论文是站在国

际税收竞争的视角上来分析问题的。因此，本文的分析就要倒过来，先研究国际

税收竞争的效应，再结合国情，设计我国的受控外国企业税制。主要内容安排如

下：第一章为引言，提出从国际税收竞争角度研究受控外国企业税制的理论意义

和现实意义，分析国内外对此问题的研究现状；第二章从理论角度分析国际税收

竞争的有效性。第三章结合我国实际，采用实证分析方法来证明国际税收竞争在

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我国是有效的；第四章论述国际税收竞争对受控外国企业税制提出的要求；第五

章分析我国受控外国企业税制的现状及存在的问题；第六章以国际税收竞争的有

效性为依据来设计我国的受控外国企业税制。

二、研究方法

（一）规范分析与实证分析相结合

本文采用了规范分析与实证分析相结合的分析方法。简单来说，实证分析是

独立于任何特别的伦理观念或规范判断的，它在于研究经济运动的实际过程，因

此实证经济学是关于经济现象“是什么”的经济理论体系；而规范分析则从相对

独立的价值判断出发，说明经济应该如何运动，因此规范经济学是关于经济现象

“应该是什么”的经济理论体系。本文试图在写作中糅合规范分析与实证分析两

种研究方法，如第四章我国受控外国企业税制应规定的具体内容属于规范分析的

内容；第二章国际税收竞争的有效性分析，以及第四章国际税收竞争对我国受控

外国企业税制设计提出的要求都是规范分析方面的例证；第三章中国际税收竞争

对我国吸引外资的实证分析属于实证分析的方法。

（二）定性分析与定量分析相结合

定量分析又称数量分析，是指运用数学方法建立一定的数学模型，并利用历

史数据进行整理，从而推出并验证社会经济现象中各种数量之间的依存关系。定

性分析又称为非数量分析，是指在研究社会经济现象时，凭借以往的经验，依照

思维进程而推断出社会经济现象发展的规律。本文也体现了这两种分析方法的结

合。如第三章对国际税收竞争的实证分析中，对我国税收优惠政策等竞争手段有

效性的分析属于定量分析的内容；而第五章在分析我国受控外国企业税制存在的

不足以及在第六章设计我国的 CFC 税制时，对国外 CFC 税制的对比分析及借鉴则

属于定性分析的内容。

三、创新点和不足

本文的创新之处在于：首先，选题具有挑战性，目前大多研究受控外国企业

税制的文献都是从借鉴国外经验的角度展开，很少有从国际税收竞争有效性角度

探讨的，为我国受控外国企业税制设计提供了新的视角，具有理论和实际意义；

其次，本文采用实证分析方法证明了国际税收竞争在我国的有效性。

本文的不足之处在于，文中涉及到很多国外税制的内容，由于资源有限，对

外文资料的收集还有很多遗漏之处，因此对国外相关制度还缺乏系统和清晰的总

结归纳。此外，由于篇幅有限，本文仅仅是对构建我国受控外国企业税制的一些

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基本认识和思考，受控外国企业税制作为我国当前反避税立法和税制完善领域中

的一项重要课题，仍有许多具体而复杂的问题有待今后做进一步深入研究。

第二章国际税收竞争的有效性分析

第一节国际税收竞争的界定

目前学术界对国际税收竞争的定义讨论较多，观点也是各不相同，这些观点

的差异，事实上反映了对国际税收竞争定义的不同意见。

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摘要：

硕士学位论文II随着经济的快速发展，我国涌现出了一批具备海外投资实力的大型企业集团。为实现资源在世界范围的优化配置，也为了更好的参与国际竞争，我国一些企业近年来积极寻求着走出去的战略。跨国企业作为理性的市场经济主体，在进行海外投资时，为实现全球税负最小化，通常会通过在低税国或避税港设立受控外国公司递延税款达来到避税的目的，因此世界各国为防止本国税收流失，纷纷构建了自己的受控外国公司税制。我国也在2008年1月1日开始实施的新《企业所得税法》中引进了受控外国企业规则，但目前我国对这一规则的设计尚未从国际税收竞争的角度来考虑。随着经济全球化的逐步深化，研究适应开放经济乃至于适应经济全球化这种新情况...

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