会计职业判断的质量研究

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3.0 周伟光 2024-09-20 5 4 629.99KB 80 页 150积分

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硕士学位论文

摘要

我国于 2006 年2月15 日正式发布了“1+38”项企业会计准则，这些准则是

基于我国经济环境的复杂多变性以及为提高我国会计标准的普遍适用性，保持会

计标准的权威性和相对稳定性而制定的，它基本上采用了目前许多国家都日益认

可和广泛应用的原则导向型的会计标准模式，因而这些准则的规定更具有原则性，

留给会计人员更多的是“空间式规则”而不是原来的“点式规则”。在这种情况下，

会计职业判断的质量问题就显得十分突出，我国的学者虽然也曾对会计职业判断

的相关问题有所研究，但专门针对会计职业判断质量的研究并不多见。在已有的

研究文献中，大多学者虽然也曾涉及到会计职业判断质量的提高问题，但没有对

会计职业判断的质量涵义、质量特征属性、质量的评价标准、质量的影响因素等

问题进行研究，因而没有形成一套体系，难以让人信服,因此其提出的有关提高会

计职业判断质量的对策和建议也就缺乏针对性。本文正是基于此而展开研究的。

本文首先对会计职业判断的基本理论诸如会计职业判断的涵义、本质及特点

等问题进行了探讨，在已有研究的基础之上对会计职业判断的涵义等做了进一步

的研究，并据此作为会计职业判断的质量研究基点；然后对会计职业判断质量的

涵义、质量的特征属性、质量的评价标准及质量的影响因素等问题进行了研究；

最后根据前面部分的论述和研究，从三个方面对如何提高会计人员的职业判断提

出了建议。

第一章是导论部分，主要介绍了本文研究的背景及意义、国内外研究现状及

评价、研究内容框架、方法等。

第二章对会计职业判断的质量涵义及质量特征属性进行了研究。文章首先对

会计职业判断的涵义、本质及特点进行了界定。在界定会计职业判断的涵义时，

认为“职业判断”比“判断”有更深的涵义，职业判断除了判断者要求职业人员

具有相关的专业技能知识和经验外，还要求判断者在做判断时应充分考虑职业责

任与个人价值和社会对职业精神所期望的必要关注、客观和正直的态度。因此，

文章对会计职业判断涵义所作的界定是在对职业判断进行界定的基础上进行的，

更强调了“职业”的内涵。然后文章通过对《现代汉语词典》与管理学中的“质

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量”涵义的对比分析，以及根据会计职业判断的涵义、本质及特点，对会计职业

判断的质量涵义进行了界定,并通过挖掘会计职业判断与会计标准之间的关系以

及分析国内外学者针对会计标准质量特征属性的观点，提出会计职业判断的质量

有两方面的特征属性：一是满足会计目标及会计信息内在性的质量要求的质量特

征属性；二是会计人员围绕会计目标的实现以及会计标准的有效执行而在职业判

断过程中所应具有的质量特征属性。最后,为了使会计人员对其职业判断的结果是

否符合会计职业判断的质量特征属性有一个清晰的认识，以便其在进行职业判断

的过程中自觉的检验其判断的质量，及早的发现其职业判断中的偏差与失误，本

文对会计职业判断质量的评价标准进行了研究。

第三章主要对影响会计职业判断质量特征的因素进行了分析，并以会计人员

作为中心点将这些因素划分为外部环境因素与内部主观因素。在外部环境因素的

分析中，由于会计法律、法规既是会计人员进行职业判断的重要依据，又是会计

人员职业判断质量的重要评价标准，因此，文章对此部分作了较为详细的论述和

阐释。在内部主观因素分析中，本章着重分析了会计人员的素质及其内在的需求

与动机。此外，在判断过程中，会计人员即使严格遵循公正性的立场，具有正直

的态度，谨慎运用其专业知识和经验，力求做出恰当、准确的判断，但由于人类

固有的认知局限性等原因，判断仍可能发生错误。这种由于人类固有的认知局限

性对于会计人员的职业判断而言,也是一个不可忽视的因素。因此,文章对会计人

员由于其固有的认知的局限性而在进行职业判断时产生偏误的表现形式、由于偏

误而导致的失误种类及其与会计信息失真的关系进行了研究，以期提醒会计人员

尽可能的减少判断失误的发生，从而使会计人员避免发生“好的动机产生不好的

结果”的情况。

第四章则根据前面部分的论述和研究，以会计职业判断应具有的质量特征属

性、影响会计职业判断质量的制约因素等为出发点，提出从会计标准规范主管部

门对会计职业判断的制度性引导、会计人员自身素质的提高以及对会计人员职业

判断监督及奖惩三个方面构建会计职业判断质量的保障与监督体系的建议。

关键词：会计职业判断；质量；质量特征；会计标准

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III

Abstract

Our country in February 15, 2006 issued “1+38” accounting standards for business

enterprises, which were based on the complicated and varied economic environment and

which were enacted to improve the universal applicability, maintain the authority and

relative stability of our country accounting criteria. Basically, they were adopted the

principle-oriented model of the accounting criteria, which are increasingly recognized

and widely used by many countries. So they were more the sense of principle, which left to

accounting personnel were "space-rules" rather than the original "point-rules." Under

such circumstances, the quality of the accounting professional judgment is very

prominent. Our scholars have related to the quality of the accounting professional

judgment in some respects, However, the specifically research on the quality of the

accounting profession is rare. In the existing research literatures, most scholars have

related to the improvement of the quality of the accounting professional judgment, but

have not studied the meaning, the quality attributes and the quality evaluation criteria of

the accounting professional judgment, the factors that affect the quality of the

accounting professional judgment, and therefore have not formed a complete set of

system that difficult to be convinced, and therefore the measures and recommendations

that they have proposed to improve the quality of the accounting professional judgment

will not dealt with. This paper is based on such research conducted here.

In this paper, firstly, I have made a review of the basic theories of the accounting

professional judgment, such as the meaning, the nature and the characteristics of the

accounting professional judgment, etc. Secondly, I have discussed the meaning, the

quality attributes and the quality evaluation criteria of the accounting professional

judgment, the factors that affect the quality of the accounting professional judgment.

Finally, according to all the front part of the exposition, I have proposed how to improve

the quality of the accounting professional Judgment in three aspects.

In the first chapter, I have introduced the background and significance of the

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subject and have made a review of past theories and exposits research methods and

ideas systematically.

In the second part, I have discussed the meaning and the attributes of the quality of

the accounting professional judgment. Firstly, I have defined the meaning, the nature,

and the characteristics of the accounting professional judgment. In my view, the

"professional judgment" is more essential than the "judgment", Apart from the skills and

experience, the "professional judgment" requires the accounting personnel that they

should take full account of professional responsibility and personal values and the

necessary attention, objective and unbiased attitude in the process of the accounting

professional judgment. Secondly, I have defined the quality of the accounting

professional judgment based on the comparative analysis of the meaning of "quality" in

"Modern Chinese Dictionary" and "management science", and, based on the meaning,

the nature and the characteristics of the accounting professional judgment. Meanwhile,

the relationship between the accounting professional judgment and the accounting

criteria, and the views of the quality attributes on the accounting criteria of the domestic

and the foreign scholars’ has been analyzed in this part. So, I have put forward that the

quality attributes of the accounting professional judgment shown in two ways: one is

that the quality attributes of the accounting professional judgment is inherent in the

accounting goal and the quality of the accounting information, the other is that the

process of the accounting professional judgment should have some attributes in order to

achieve the accounting goal and implement effectively the accounting criteria. Finally, I

have discussed the quality evaluation criteria of the accounting professional judgment in

order that the accounting personnel further understands the quality attributes of the

accounting professional judgment and reduces mistakes in the process of the accounting

professional judgment.

In the third chapter, I have analyzed the main factors affecting the quality of the

accounting professional judgment and divided these factors into the external factors and

internal factors according to the accounting personnel. In the external factors analysis,

the accounting laws and regulations have been described and explained in detail, for

they are very important evaluation criteria of the quality of the accounting professional

judgment as well as well as the basis of the accounting professional judgment. In the

internal factors analysis, the quality, internal needs and motivations of the accounting

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personnel have been analyzed. In addition, in judging process, even the accounting

personnel strictly observe impartiality, integrity attitude, the prudent use of their

professional knowledge and experience and strive to make appropriate and accurate

judgment, but because of the inherent human cognitive limitations and other reasons,

the results of the judgment may be wrong, which is also a factor that must not be

overlooked. Therefore, I have analyzed the form of the wrong behavior leaded by the

inherent cognitive limitations of the accounting personnel and the relationship between

the accounting information distortion and the mistakes leaded by the wrong behavior of

the accounting personnel, which in order to remind them as much as possible to reduce

the mistakes in the process of the accounting professional judgment and avoid "good

motivations produce poor results."

In the last part, under the exposition of all the front part, I have made some

suggestions to construct the security and supervision system improving the quality of

the accounting professional judgment, which is from the perspective of departments in

charge of accounting criteria, from the perspective of improving the quality of the

accounting personnel themselves and from the perspective of the supervision and the

reward and punishment.

Keywords: accounting professional judgment; quality; quality attributes;

accounting criteria

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第一章导论......................................................... 1

第一节研究背景及意义 ............................................ 1

第二节国内外研究现状及评述 ...................................... 3

第三节研究内容及方法 ............................................ 7

第二章会计职业判断质量的涵义、特征属性及评价标准................... 9

第一节会计职业判断涵义及本质、特点 .............................. 9

第二节会计职业判断质量的涵义、特征属性及评价标准 ............... 16

第三节会计职业判断质量的评价标准 ............................... 24

第三章会计职业判断质量的影响因素................................... 28

第一节影响会计职业判断质量的外部因素 ........................... 28

第二节影响会计职业判断质量的内部因素 ........................... 37

第三节会计职业判断偏误的含义、表现形式 ......................... 41

第四节会计职业判断失误与会计信息失真的关系 ..................... 44

第四章会计职业判断质量保障与监督体系的构建........................ 48

第一节会计职业判断质量提高的制度性导引 ......................... 48

第二节会计人员自身素质的提高 ................................... 60

第三节会计职业判断的事前监督与事后奖惩 ......................... 64

结论................................................................ 67

参考文献............................................................ 70

后记................................................................ 75

致谢................................................................77

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第一章导论

第一节研究背景及意义

一、研究背景

加拿大资深会计师克里斯·A·麦浦(Kris A．Mapp，FCA)(1937)在《教育我

们的学生——我们的责任是什么？》一文中曾写到：“会计技能大体上是一个经验

和判断问题，基础理论并不十分深奥。而当我们试图将这些基本原理运用于商业

环境中出现的无穷变化着的、复杂的各种情形时，真正的考验随之产生。事实性

的信息及信息获取的准确性固然重要，但是除非能够与判断的开发和培训同步进

行，否则它们的价值将被埋没……解决商业问题不仅仅要求有条理地掌握事实的

秩序，同样重要的是，对这些事实的细致分析、合乎逻辑的推理、形成和得出有

效的结论，并且进行恰当的判断①。”从中不难看出，高质量的会计信息离不开高

质量的会计职业判断。在当代市场经济下，新的企业组织形式不断涌现(如虚拟企

业)，新的经济业务形式日益复杂(如金融创新和衍生金融工具)，新的交易方式和

结算形式不断被应用(如电子货币和网上交易)。由此作为微观经济主体的企业面

临的市场环境越来越复杂，正是这种经济业务的复杂性使得会计标准②制定机构难

以对所有的经济业务都用规则性的“语言”进行规范，而只能更多的以原则性作

为会计标准规范的导向。在这种情况下，会计职业判断在形成高质量会计信息的

作用中就显得十分突出和显眼。我国于 2006 年2月15 日正式发布了“1+38”项

企业会计准则③，这些准则是基于我国经济环境的复杂多变性以及为提高我国会计

标准的普遍适用性，保持会计标准的权威性和相对稳定性而制定的，它基本上采

用了目前各国都日益认可和广泛应用的原则导向型的会计标准模式，因而这些准

① Proficiency in accounting work is largely a matte of experience and judgment，the underlying theory of the science

is not particularly profound. The test comes when we attempt to apply the general fundamentals to the infinitely

varied and complex situations found in the world of commerce .Factual information and accuracy in its procurement

are essential ,but its value is submerged unless with it is synchronized the development and training of the

judgment …the solution of business problems not only calls for an orderly marshalling of facts ,but ,what is

equally important ,careful analysis and logical reasoning from such facts, the formation and establishing of effective

conclusions and the exercise of sound judgment.

② 本文所指的会计标准是包括会计准则、会计制度等在内的所有有关会计事项的具体会计处理方法的规定。

③ 我国财政部发布的《企业会计准则》包括 1项《企业会计准则——基本准则》和 38 项《企业会计准则——

具体会计准则》，故简称为“1+38”项企业会计准则。

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则的规定更具有原则性，留给会计人员更多的是“空间式规则”而不是原来的“点

式规则”。在这种情况下，要达到高质量会计信息的 “目的地”，不但需要高质量

会计准则这个“方向标”的指引，还需要会计人员这个“司机”实施高质量的职

业判断。我国制定出的会计准则是财政部组织的各方人士集体智慧的结晶，可以

说是高质量的，但它留给会计人员大量的会计职业判断空间，使得达到高质量的

会计信息这个“目的地”的过程远没有结束，研究如何提高会计人员职业判断的

质量是一个迫在眉睫、刻不容缓的问题。

二、研究意义

从高质量的会计信息的角度看，会计标准与会计职业判断是一个问题的两个

方面，而会计职业判断的质量又显然是会计职业判断问题中的一个方面，因此，

对其进行研究无疑具有重要的理论意义和实践意义。

第一，从会计理论方面看：获得高质量的会计信息是会计理论研究的最终目

的，而对会计职业判断的质量问题进行研究，显然有助于高质量会计信息的获得。

实际上，会计职业判断贯穿于会计的确认、计量、记录、报告的各个环节中，尤

其是会计环境的复杂性，使得会计的确认与计量环节使得会计职业判断更具重要

性、关键性。美国财务会计准则委员会(FASB)在《财务会计概念公告第 1 号》中

提到“尽管在总体上财务呈报笼罩着一层精确的光环，但具体到财务报表，只有

极少数的计量不是估计。①” 可见，会计职业判断一直就是会计理论中难以回避

的重要问题，对会计职业判断质量的研究也必然会对会计理论的扩展和深化产生

重要影响。

第二，从实践方面看：我国在 2001 年1月1日实行统一的企业会计制度以前，

我国的会计标准规定的比较具体，会计人员只要按照这些规定去做，几乎不涉及

到职业判断，这造成了我国很多会计人员仍习惯于传统的，依赖现成的规定生搬

硬套的工作方式，缺乏职业判断的意识和主动性，因而他们的职业判断能力普遍

偏低。但 2000 年12 月29 日财政部正式发布的《企业会计制度》和 2006 年2月

15 日正式发布的《企业会计准则》则充分考虑了经济环境的复杂性，对很多会计

事项的处理做出了原则性规定，给会计人员留下了较大的职业判断空间，使其在

① 转引自许京婕．我国上市公司会计职业判断研究：制度和行为分析[D]．福州：福州大学，2005．

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对发生的经济业务进行会计处理时要结合它的具体经营环境选用最恰当的会计处

理程序或方法，这就迫切要求提高会计人员的职业判断意识和主动性、提高会计

人员职业判断的质量以便有效执行我国新的会计标准。在这种背景下，对本文进

行研究对于会计人员深刻理解职业判断的质量对会计信息质量提高的重要性、职

业判断的质量特征属性以及如何提高自身职业判断的质量等有着十分重要的意

义。

第二节国内外研究现状及评述

一、国内外研究现状

（一）国外的研究

国外对会计职业判断的研究比较早，从上世纪 60,70 年代开始就有一些相关

方面的研究，内容虽然丰富，但也比较零散。（1）1988 年加拿大特许会计师协会

（CICA）下的会计准则委员会（AcSC）展开的一项名为“财务报告中的职业判断”

的调查研究。该调查研究在总结前人研究的成果基础上对会计职业判断的涵义、

会计准则中会计职业判断的作用、复杂的会计职业判断问题等进行了较为系统的

研究；（2）Michael Gibbins （1984）在 “Propositions About the Psychology of

Professional Judgment in Public Accounting”一文引入了包括人、动因和责任三个组

成要素的模型来论证职业判断过程中有关会计人员或审计师心理的理论；（3）1986

年瓦茨和齐曼尔（watts and Zimmerman）对会计职业判断动机进行研究，他们通

过实证研究，将影响企业会计选择的因素概括为三类，即报酬计划、债务契约和

政治成本。他们认为：企业经理人员的个人收益一般与企业的经营情况，特别是

盈利等会计指标紧密联系的，因而管理当局具有通过会计选择来影响会计利润的

动机；负债经营被普遍地认为是企业理财的基本手段，甚至是管理当局开拓进取

精神的体现，而债权人为维护自身的利益，往往在债务契约中加上许多限制性条

款，为此，企业管理当局具有通过会计选择行为来美化财务状况以满足债务契约

动机。另一方面，政府及监管机构出于控制经济资源，分享经济收益，稳定市场

秩序等原因考虑，会通过税收、收费、管制等手段对企业施加影响，促使企业管

理层或者游说政府采取有利于己的政策措施，或者通过一定的选择行为来迎合政

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府的监管；（4）美国 Brown, Collins（1993）等人认为会计职业判断的内容应包括

语义判断、应用判断、制度判断三个层次；（5）Ross．Skinner（1995）在“危险

中判断——为什么详尽的规则永远代替不了特许会计师在财务报告中的职业判

断”一文对会计职业判断与会计准则的关系进行了深刻的论证；（6）在会计职业

判断的空间研究方面，国外学术界和实务界则认为：会计实务中专业判断的存在

并非得益于准则的疏忽，恰恰相反，它是由会计主观性的本质特征所决定的。即

由于会计信息系统本身而临的不确定性和信息有用性的客观要求，现行的应计制

会计必然要求一定程度的专业判断。安然事件之后引发了人们对于会计职业判断

的思考，许多会计学家认为安然的破产应归罪于美国以规则为基础的、详尽的会

计准则，从而将会计职业判断置于一种危险的境界，最终导致公司破产事件。

Dale．Gislason 的“ Accounting standards-setting reform” （ 2002）和 Ron．Paterson

的“Better standards after Enron？”（2002）等文章透过安然公司破产事件阐述了会

计准则与会计职业判断在公司破产中的影响、会计准则与会计职业判断的未来发

展趋势等问题。

（二）国内的研究

我国对会计职业判断方面的研究比较晚，学术界开始对其进行关注是在我国

1992“两则两制”①发布与实施之后。但 2000 年以前学术界对这方面的研究较少，

2000 年以后，随着《企业会计制度》的发布和实施，这方面的研究才开始受到真

正的关注。通过归纳，主要基于以下方面的研究：

1.会计职业判断涵义、特点、存在的原因和影响因素的研究

（1）会计职业判断内涵的研究。夏博辉（2003）认为会计职业判断是会计人

员在会计法规、企业会计准则、国家统一会计制度和相关法律法规约束的范围内，

根据企业理财环境和经营特点，利用自己的专业知识和职业经验，对会计事项处

理和财务会计报告编制应采取的原则、方法、程序等方面进行判断与选择的过程，

即对企业应采用什么样的会计政策进行判断与选择；杨家亲、许燕（2003）认为

所谓会计职业判断，是指会计人员根据会计法律、法规和会计惯例等会计标准，

充分考虑企业现实与未来的理财环境和经营特点，运用自身专业知识和经验，通

过计算、分析、比较等方法对不确定性经济事项所作的裁决与断定，其目的在于

①即《企业会计准则—基本准则》、《企业财务通则》和分行业的企业财务会计制度，简称“两则两制”。

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硕士学位论文\I摘要我国于2006年2月15日正式发布了“1+38”项企业会计准则，这些准则是基于我国经济环境的复杂多变性以及为提高我国会计标准的普遍适用性，保持会计标准的权威性和相对稳定性而制定的，它基本上采用了目前许多国家都日益认可和广泛应用的原则导向型的会计标准模式，因而这些准则的规定更具有原则性，留给会计人员更多的是“空间式规则”而不是原来的“点式规则”。在这种情况下，会计职业判断的质量问题就显得十分突出，我国的学者虽然也曾对会计职业判断的相关问题有所研究，但专门针对会计职业判断质量的研究并不多见。在已有的研究文献中，大多学者虽然也曾涉及到会计职业判断质量的提高问题，但没有对会计职业判...

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